Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo 01139/04 - VISEU

I

II

III

IV

V

VI

VII

VIII

IX

F) Em 97.10.28, a ECCO-Entreposto Comercial de Cortiças, Lda., emitiu a Guia de remessa n.º 34: expedição n/ viatura BZ-11-64

Código	Designação	Quantidade	Preço	Valor IVA
03.0050	Rolhas de 45x24 - Extra	92 000		17
03.0002	Rolhas de 45x24 - SUP	150 000		17
03.0003	Rolhas de 45x24 - 1.º	410 000		17
03.0004	Rolhas de 45x24 - 2.º	550 000		17
03.0012	Rolhas de 45x24 - 3.º	100 000		17
03.	Rolhas 45x24 – 4º	100 000		17

Onde alguém manuscreveu: Fraco (a fls. 13 dos autos);
G) Em 1997.10.28, a impugnante emitiu o talão de compra n.º 1607, ao fornecedor ECCO, com o preço e condições de pagamento: desconto: 5%, 40% em 21.11.97; 30% em 12.12.97 e 30% em 19.12.97 (a fls. 16 dos autos);
H) Em 1997.10.31, a ECCO - Entreposto Comercial de Cortiça, Lda., emitiu a factura n.º 73, referente às guias de remessa nºs 32, 33 e 34, no total ilíquido de PTE 21.760.000$00, Desconto: PTE 1.088.000$00; IVA PTE 3.514.240$00; Total PTE 24.186.240$00 (a fls. 17 dos autos);
I) Com data de 1997.11.21, a impugnante emitiu a favor de ECCO ­- Entreposto Comercial de Cortiça, cheque sacado sobre o BCI, no montante de PTE 9.674.496$00, que foi depositado em 24.11.97, no Finibanco (a fls. 18 dos autos);
J) E em extracto da conta DO n.º 001.20.151644.8, emitido pelo BCI em 1997.11.26, relativo ao período de 97.11.13 a 97.11.26, pode ver-se que em 1997.11.25 o cheque no montante de PTE 9.674.496$00, foi debitado (a fls. 19 dos autos);
K) Com data de 97.12.19, a impugnante emitiu o cheque n.º 9281080182, sacado sobre o BNU, no montante de PTE 7.255.872$00, à ordem de ECCO-Entreposto Comercial de Cortiça, Lda., depositado em 97.12.29 (a fls. 20 dos autos);
L) E em extracto de conta DO, pode ver-se que este cheque foi debitado na conta da impugnante (a fls. 21 dos autos);
M) A impugnante emitiu o cheque n.º 6461547954, sacado sobre o BPSM, no valor de PTE 7.255.872$00, que foi debitado na conta, com data­-valor de 97.12.30 (extracto de conta a fls. 23 dos autos);
N) Em 2000.09.11, no 4.º Serviço de Finanças de Santa Maria da Feira, a impugnante apresentou reclamação (a fls. 35 do processo administrativo junto aos autos).
b) Factos Não Provados

Dos factos constantes da impugnação, nenhuns mais têm interesse para a boa decisão da causa. »
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Antes de abordarmos a questão, vincadamente, nuclear deste recurso e que se concretiza na imputação de errado julgamento, máxime, no segmento jurídico, à sentença em apreciação, impõe-se uma passagem e apontamento célere face ao conteúdo especioso da conclusão IX.
Apesar de, em sede de alegações, nenhuma alusão se fazer a uma eventual nulidade da sentença objecto de recurso, na parte final da coligida conclusão menciona-se normativo que aponta, indirecta, mas necessariamente, para tal tipo de vício das decisões judiciais; concretamente, invoca-se que a sentença recorrida incorreu em omissão de pronúncia.
Sem prejuízo de nos parecer que tal menção legal configura mero acrescento devido a lapso, não deixando de referenciar a novidade que, para nós, continua a constituir o designativo de “subavaliação da prova”, somente se nos oferece consignar o entendimento doutrinal uniforme no sentido de que a nulidade da sentença, positivada no art. 125.º n.º 1 CPPT e com correspondência na al. d) do n.º 1 do art. 668.º CPC, só germina nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente, não tome posição sobre qualquer questão de que devesse conhecer; “Trata-se de falta de pronúncia sobre questões e não de falta de realização de diligências instrutórias ou de falta de avaliação de provas que poderiam ser apreciadas. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão e referir se a considera provada ou não provada” (sublinhado nosso).
A liquidação de IRC, impugnada nestes autos, foi despoletada por correcção, produzida pelos competentes serviços da administração tributária/AT, do resultado declarado para o exercício de 1997, que dos declarados 4.174.336$00 ascendeu a 25.598.629$00. Este acréscimo apresenta-se justificado com a circunstância de, em diligência de inspecção tributária, se haver encontrado registada, na contabilidade da sociedade impugnante, a factura n.º 73, datada de 31.10.1997, “emitida por ECCO - Entreposto Comercial de Cortiça, Lda., no valor de PTE 24.186.240$00, com base tributável PTE 20.672.000$00 e IVA liquidado de PTE 3.514.240$00, que não corresponde a transacção real (uma vez que existem fortes indícios que apontam essa conclusão)”. Para a AT, estes “fortes indícios” consubstanciavam-se em que “(1) a actividade da empresa ECCO - Entreposto de Cortiça, Lda., foi sujeita a inspecção tributária que apurou serem, praticamente, todos falsos os seus inputs (compras falsas darão suporte a vendas também fictícias). Este sujeito passivo é já considerado arguido em vários processos de fraude fiscal. Todos os sujeitos passivos emitentes de facturas falsas que servem de apoio a esses inputs são, também, já arguidos constituídos em vários processos de fraude fiscal; (2) está relevado na contabilidade de J. Tavares , que o pagamento da referida factura foi feito parcelarmente através de cheques, que foram depositados numa conta particular de Pedro Nuno Barros Conceição, sócio-gerente da ECCO. Solicitamos em 99.05.07 fotocópias, frente e verso, de vários cheques emitidos dessa conta particular onde haviam sido depositados os cheques para pagamento da referida factura, a fim de se analisar as saídas desse valor entrado na conta de Pedro Conceição, mas até à data, não nos foram concedidas apesar de várias vezes solicitadas, pessoalmente e por telefone; (3) curiosamente em 1998, foi vendido por J. Tavares Lda., a Pedro Nuno Barros Conceição a viatura BMW, matrícula 71-73-HZ, pelo valor de PTE 3.500.000$00 (que havia sido adquirida em 97.02.28, por PTE 9.765.995$00); ainda mais curioso, é o facto do valor de venda do carro praticamente coincidir com o valor do IVA liquidado na referida factura (PTE 3.514.240$00).”.
Versando tais fundamentos Registe-se que, compulsado o relatório de inspecção tributária à escrita da impugnante, não se encontram expostos quaisquer outros motivos, neste quadrante., a sentença em apreço, após registar que os argumentos inscritos no relatório não convencem, conclui, resolutamente, pela “insuficiente fundamentação do acto impugnado”. Ora, é este julgamento que a Recorrente/Rte apoda de erróneo, insistindo nas virtualidades de “haver a confirmação segura de que a emitente não merecia qualquer credibilidade em termos contabilísticos, depois a coincidência do valor atribuído na venda de um automóvel 3 500 000$00 a um sócio desta última, praticamente o valor do IVA da dita factura, depois o abrupto abatimento no valor do veículo, que em escassos meses baixa mais de 6 000 000$00.” – cfr. conclusão IV (e VII) É patente ter sido colocado de parte, pela Rte, o motivo inscrito no relatório, relacionado com o depósito, em conta particular de sócio-gerente da “Ecco”, dos cheques para pagamento da factura posta em causa.. Deste modo, cumpre avaliar e decidir se a conclusão pela insuficiente e consequente falta de fundamentação, vício capaz de determinar, só por si, a anulação do acto tributário respectivo, é sustentável ou não.
Constitui, na actualidade, entendimento jurisprudencial reiterado e sólido o de que, em situações como a julganda, onde a AT produz correcção da matéria tributável declarada por motivo de considerar que facturas documentam custos, em IRC, não correspondentes a operações reais, lhe compete reunir e demonstrar factos que, interpenetrados e apreciados com recurso às regras da experiência, permitam concluir que às facturas visadas não correspondem operações reais, efectivas. Noutros termos, se, como “in casu”, aconteceu a liquidação adicional de IRC por motivo de haverem custos declarados que não se verificaram na realidade, à AT cabe provar o preenchimento dos pressupostos legais que conferem legitimidade à sua actuação, ou seja, coligir e comprovar “factos-índice” da falsidade das facturas que suportam tais custos.
Apresentada esta ferramenta, impõe-se-nos conferir se, primeiro, na individualidade e seguidamente, no conjunto, os factos supra apresentados e erigidos pela AT em “fortes indícios” para concluir que a visada factura n.º 73 não corresponde a transacção real, são suficientes, susceptíveis de se consubstanciarem, com apoio dos dados que é comum encontrar, isolar, nas situações do género, em “factos-índice” de falsidade da mesma.
Primeiramente, é apontada a circunstância de “(…) a actividade da empresa ECCO - Entreposto de Cortiça, Lda., foi sujeita a inspecção tributária que apurou serem, praticamente, todos falsos os seus inputs (compras falsas darão suporte a vendas também fictícias). Este sujeito passivo é já considerado arguido em vários processos de fraude fiscal. Todos os sujeitos passivos emitentes de facturas falsas que servem de apoio a esses inputs são, também, já arguidos constituídos em vários processos de fraude fiscal”, que a Rte traduz no existir “a confirmação segura de que a emitente (da factura) não merecia qualquer credibilidade em termos contabilísticos”. Também o Exmo. PGA afina por este diapasão, aduzindo que, se a “Ecco” não adquiriu as mercadorias identificadas nas facturas registadas na sua contabilidade, “obviamente”, não forneceu à impugnante as rolhas discriminadas na questionada factura n.º 73. Numa abordagem guiada por pura lógica, concedemos ser óbvio que, se o fornecedor não adquire e se torna dono de cero e determinado produto, fica impossível a respectiva venda a quem lhe solicite o fornecimento do mesmo.
Porém, com respeito, o que os serviços de fiscalização da AT apuraram e invocaram foi o facto de “serem, praticamente, todos falsos os seus inputs”, isto é, quase todas as compras de mercadorias, nos anos de 1995 a 1998, inscritas na contabilidade da “Ecco” não terão tido lugar, foram ficcionadas. Ora, sem deixar de conceder algum relevo a este apontamento, máxime, com a adição de incidências ao nível criminal, julgamos que o mesmo claudica e torna-se vulnerável à crítica por virtude da generalização, da ausência de possível concretização de quais as compras fictícias, destacadamente, se tal era o caso das rolhas ou da matéria prima utilizada no fabrico das rolhas, acusadas como vendidas à impugnante e constantes daquela factura n.º 73. Tentando clarificar, ou os serviços de fiscalização tributária podiam assegurar que todas as compras feitas pela “Ecco”, nos inspeccionados anos de 1995 a 1998, foram forjadas, o que seria suficiente e implicante da irrealidade das vendas contabilizadas no mesmo período, ou, na hipótese, ocorrida, de essa rotulagem não abranger a totalidade das mesmas, para que tal factualidade pudesse revestir, sem mais, a condição de “facto-índice” da falsidade da factura, era imperioso e imprescindível concretizar as compras não efectivadas e, assim, inequivocamente, identificar as vendas irrealizadas.
E mesmo que tal apuro se mostrasse pouco credível, difícil ou, quiçá, impossível a partir do tratamento dos dados fornecidos pela escrita comercial da “Ecco”, sempre restava e se impunha a possibilidade de a AT direccionar a sua investigação para a contabilidade da impugnante, no sentido de averiguar, pela consideração, nomeadamente, dos registos referentes às (suas) vendas e existências (cruzando informação), da ocorrência A consideração destes elementos contabilísticos, mesmo que não fornecesse conclusões certas, poderia permitir aceder a graus, a patamares, de probabilidade sobre a efectivação ou não das transacções. ou não das compras tituladas pela factura n.º 73 de 31.10.1997. Ademais, não se trata aqui de impor uma diligência despropositada e desproporcionada, tanto mais que a inspecção tributária se dirigiu à contabilidade da impugnante, pelo que, faria todo o sentido que aí se concentrassem as energias na busca do cabal esclarecimento da dúvida sobre a realidade ou não das vendas e compras sob suspeita. Ao invés, optou-se pela via menos trabalhosa, mas mais sujeita a fortes reservas …
Em segundo lugar, a fiscalização tributária isolou o facto de estar relevado “na contabilidade de J. Tavares , que o pagamento da referida factura foi feito parcelarmente através de cheques, que foram depositados numa conta particular de Pedro Nuno Barros Conceição, sócio-gerente da ECCO. Solicitamos em 99.05.07 fotocópias, frente e verso, de vários cheques emitidos dessa conta particular onde haviam sido depositados os cheques para pagamento da referida factura, a fim de se analisar as saídas desse valor entrado na conta de Pedro Conceição, mas até à data, não nos foram concedidas apesar de várias vezes solicitadas, pessoalmente e por telefone”. Neste aspecto, como resulta dos pontos I) a M) dos factos provados, é, ainda, seguro que os cheques, destinados ao pagamento do montante total (IVA incluído) inscrito na factura n.º 73, foram emitidos à ordem da “Ecco” e debitados nas contas, da impugnante, sacadas.
Posto isto, na expressão do Exmo. PGA, é “esquisito” que os cheques em apreço, emitidos em favor da sociedade, tenham acabado depositados numa conta particular do seu sócio-gerente. Embora tratando-se de uma circunstância pouco justificável e compreensível, não é caso raro na prática comercial das empresas, existindo um número apreciável de razões para esta actuação, algumas mesmo com cobertura legal. Contudo, o que se nos apresenta aqui decisivo é a circunstância de a impugnante ter promovido o pagamento do montante facturado junto da sociedade fornecedora e emitente da factura, não lhe sendo de assacar (pelo menos, nada foi apurado e veiculado com tal relevância) qualquer responsabilidade ou participação em esquema fraudulento, derivada da opção, que não podia obviar, de os cheques terem sido depositados em conta do sócio-gerente e não da sociedade credora.
É constatável que os serviços de fiscalização tributária identificaram que seria acutilante saber o destino das verbas depositadas na conta particular do sócio-gerente da “Ecco” e, na verdade, tal investigação poder-se-ia ter revelado decisiva, determinante. Sucedeu que, também aqui, perante os escolhos, desistiram, pelo que, sobrou a mera suspeita, a insegura suposição que nos inibe de marcar um consistente “facto-índice” de falsidade da factura em causa. Talvez, por deste modo ter, igualmente, avaliado, a Rte omitiu referência a este aspecto nos fundamentos do presente recurso.
Por fim, o terceiro fundamento que se retranscreve: “curiosamente em 1998, foi vendido por J. Tavares, a Pedro Nuno Barros Conceição a viatura BMW, matrícula 71-73-HZ, pelo valor de PTE 3.500.000$00 (que havia sido adquirida em 97.02.28, por PTE 9.765.995$00); ainda mais curioso, é o facto do valor de venda do carro praticamente coincidir com o valor do IVA liquidado na referida factura (PTE 3.514.240$00).”. Respeitosamente, sendo inúmeras as razões ou causas Ocorre-nos a existência de um acidente grave com danos significativos na estrutura do veículo ou a necessidade do seu proprietário em realizar dinheiro com urgência … que podem provocar acentuada e rápida deterioração do valor comercial de um veículo automóvel, variedade essa que nos dispensa a especulação nesta sede, o único dado que decorre potencial do fundamento em apreço é o relativo à quase coincidência do valor de alienação da viatura e do montante do IVA liquidado na visada factura n.º 73.
Não desconhecemos, pelo recorrente julgar de casos do género, que, no âmbito do fenómeno das “facturas falsas”, existem procedimentos, actuações típicas, quase que privativas, entre as quais podemos inscrever, como habitual, aquela que se traduz na necessidade de o receptor da factura assegurar ao emitente da mesma o pagamento da importância no documento liquidada a título de IVA, em ordem a que se possa manter a cadeia de recebimento/entrega ao Estado do tributo em causa.
Ora, esta habitualidade não pode, contudo, sem mais, elevar-se à condição de critério bastante para, sustentadamente, se afirmar a utilização de “facturas falsas”. E, muito menos, é de acolher uma simplista extrapolação como a inscrita no fundamento versado de que, por o valor de alienação da viatura ser próximo do de IVA liquidado na factura questionada, este documento é, necessariamente, fictício. Antes de retirar esta consequência, importava que os serviços de fiscalização da AT tivessem orientado atenções e recolhido elementos sobre os aspectos relativos ao pagamento ou não, por parte do sócio-gerente da “Ecco”, do valor da viatura à impugnante. Só deste modo se poderia, com segurança, afirmar a real ou fictícia realização do negócio envolvendo o automóvel e, em conformidade, fazer derivar implicações para a questão em torno da factura n.º 73. Anote-se que, sendo a viatura propriedade da sociedade impugnante e, com certeza, registada no respectivo imobilizado corpóreo, terão sido inevitáveis registos contabilísticos referentes à venda da mesma e à entrada e destino da verba relativa ao preço. Era, pois, imperioso fazer luz sobre estes aspectos e não bastar-se com o apelo a uma coincidência que pode ter sido meramente fortuita, pelo que, também este último expresso pressuposto, coligido pela AT, não logra o estatuto, na singularidade, de “facto-índice” da concluída e imposta falsidade da tratada factura.
Nestes termos, a factualidade vinda de escalpelizar, individualmente considerada e valorada, para nós, tal como para a 1.ª instância, não é suficiente para fundamentar a conclusão de que a tal factura n.º 73 não corresponde a transacções comerciais efectivas, verdadeiras. E, de igual modo, ao contrário do que a Rte sustenta, nem a ponderação do conjunto formado pela tripla ordem de factos acabados de tratar nos permite afirmar que a AT deu, no caso julgando, cumprimento ao ónus de reunir e demonstrar “factos-índice” da falsidade apontada à factura em discussão. Encontramo-nos defronte de típica situação em que o conjunto nada acrescenta à mera soma das parcelas. Sem menosprezo pelo trabalho desenvolvido, a AT descuidou o necessário e imperioso aprofundamento dos meros indícios de possível fraude decorrentes dos factos eleitos e, sobretudo, fixou-se num apoio tão forte quanto volátil. Efectivamente, todo o procedimento inspectivo se bastou com a situação e conduta da “Ecco”, com destaque para a sua condição de arguida em vários processos de fraude fiscal (por utilização de facturação falsa) e esqueceu que, sendo esse um elemento com importância, se impunha atentar nas particularidades da relação comercial com a impugnante e na possibilidade de o negócio da factura n.º 73 poder ter fugido ao esquema que teria sido habitual. Acresceu a constatação, à data, de que o sector de actividade da transformação e comercialização da cortiça era um antro de facturação fictícia (argumento que a Rte, aliás, não olvida – cfr. conclusão II), o que, tal como em outras situações já apreciadas neste Tribunal, redundou no estabelecimento de perniciosa confusão entre a floresta e as árvores.
Em suma, foi acertado o julgamento vertido na sentença escrutinada, no sentido da insuficiente fundamentação do acto tributário impugnado, solução que torna desnecessário versar os argumentos, convocados pela Rte, na defesa da tese de que houve lugar a inversão do ónus da prova – cfr. conclusões III, V, VII e VIII. Diga-se que, circunstancialmente, mesmo nada lhe competindo provar, porque a AT não comprovou factos fortemente indiciadores de falsidade da factura, a impugnante alegou e demonstrou o integral pagamento da quantia facturada (als. G) a M) dos factos provados).
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Pelo expendido, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte, assenta-se negar provimento ao presente recurso jurisdicional.
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Sem custas.
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