Acórdão do Tribunal Constitucional
Processo 60/06

Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional,

1. Relatório

A., L.da, apresentou, em 8 de Setem­bro de 2003, no âmbito do processo de execução fiscal n.° 3492-03/100738.6, que corria ter­mos no 4.º Serviço de Finanças de Loures, com vista à cobrança de dívidas de IVA, direitos aduanei­ros e juros compensatórios, no montante total de € 249 462,27, requerimento de sus­pensão desse processo executivo, ao abrigo do artigo 169.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto‑Lei n.º 433/99, de 26 de Outubro (CPPT), de­vendo ser fixado o montante de garantia a prestar para esse efeito.

Por despacho de 7 de Junho de 2004, o Chefe do 4.º Serviço de Finanças de Loures indeferiu o referido requerimento, na parte relativa à dívida de direitos aduaneiros, no montante de € 212 684,98 – com base na informação prestada, em 24 de Maio de 2004, pela Direcção Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa, no sentido da impossibi­lidade da suspensão do processo executivo no que no diz respeito à dívida exequenda relativa a direitos aduaneiros, além do mais, devido a não se encontrarem satisfeitas nenhuma das duas condições exigidas para o efeito pelo artigo 244.º do Código Aduaneiro Comunitário (CAC), instituído pelo Regulamento (CEE) n.º 2913/92, do Conselho, de 12 de Outubro –, mas deferiu‑o no que se refere à dívida de IVA e juros compensatórios, no montante de € 36 777,29, dado se tratar de receitas tributárias nacionais.

A interessada apresentou, em 7 de Junho de 2004, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Loures, reclamação contra o referido despacho, na parte em que indeferiu a impe­trada suspen­são, suscitando, além do mais, a questão da inconstitucionalidade, “por violação dos princí­pios constitucionais da igualdade e da coerência do sistema”, da norma do artigo 169.º, n.º 6, do CPPT, que exclui a aplicação do disposto nesse artigo (suspensão da execução mediante prestação de garantia) “às dívidas de recursos próprios comunitários”.

A reclamação foi julgada improcedente por sentença de 10 de Novembro de 2004. Essa sentença fundamentou‑se, desde logo, na “extemporaneidade” da reclamação, “excepção que implica, desde logo, o seu não conhecimento”, mas, passando, “no entanto, à apreciação do mérito da causa”, concluiu pela conformidade constitucional da norma do ar­tigo 169.º, n.° 6, do CPPT, “atento o princípio da primazia das normas de direito comunitá­rio, que vigoram directamente no ordenamento jurídico interno”.

A reclamante interpôs recurso desta sentença para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo (STA), sustentando, além do mais, que: (i) “a interpretação e aplicação da norma do n.° 6 do art. 169.º do CPPT, tal como são apresenta­das pelo tribunal a quo é incoerente, ilegal e inconstitucional, na medida em que desvirtua a ponderação adequada de interesses (Administração/contribuintes) construída com a LGT e o CPPT, e coloca os contribuintes/operadores económicos em posições diferenciadas e dese­quilibradas (mesmo entre si) perante a mesma situação ou realidade fiscal, lesando seria­mente os operadores que arreda da aplicação original do regime do artigo 169.º (sem o fa­migerado n.° 6), em violação dos princípios constitucionais da igualdade e da não discrimi­nação e da coerência do sistema” (conclusão 3.ª); e (ii) “por outro lado, o princípio da pri­mazia do direito comunitário, no actual estado de desenvolvimento das relações entre os or­denamentos jurídicos comunitário e português, torna inaplicáveis as leis ordinárias nacio­nais contrárias ao direito originário ou derivado, mas não os preceitos e princípios constitu­cionais (pelo menos o direito derivado, como é o caso dos autos)” (conclusão 5.ª).

Por acórdão de 2 de Março de 2005, a Secção de Contencioso Tributário do STA negou provimento ao recurso, expendendo, quanto à questão da inconstitucionalidade do artigo 169.º, n.º 6, do CPPT, o seguinte:

“Tal normativo regula a suspensão da execução fiscal e as garantias a prestar para o efeito, dispondo, todavia, aquele n.° 6 que o aí disposto se não aplica às dívidas de recursos próprios comunitários, que é o que está ora em causa nos autos.

(Em breve parêntesis, esclareça‑se que, ao contrário do que pretende a recorrente, não foi «em manifesto estado de desespero e destempero» (sic) que o Orçamento para 2003 aditou aquele n.° 6, «visando afastar esta possibilidade (garantia) ao contribuinte» – cf. alegações a fls. 175.

Tal n.° 6, como o n.° 5, constava já da redacção original; só que, por mero lapso, haviam sido omitidos aquando da republicação do CPPT, operada pela Lei n.º 15/2001, de 5 de Junho – artigo 13.º. A «alteração» operada pela Lei n.° 32‑B/2002, de 3 de Dezembro, limitou‑se a «repor» a normação res­pectiva.

Aliás, já o artigo 1.º, n.º 1, da LGT ressalvava do seu âmbito de aplica­ção «o disposto no direito comunitário».)

Na verdade, os actos tributários, como actos de natureza administrativa, são susceptíveis de execução imediata, no caso através do processo de execu­ção fiscal, findo o prazo de pagamento voluntário dos tributos, independente­mente da respectiva impugnação graciosa ou contenciosa.

O artigo 169.º prevê os actos e condicionalismos em que se verifica a sus­pensão da execução.

Quanto aos recursos próprios comunitários, igualmente cobrados coer­ci­vamente na execução fiscal – cf. [Jorge de Sousa,] Código de Procedimento e de Processo Tri­butário Anotado, 4.ª edição, p. 788, nota 10, e artigo 148.º, n.º 1, alínea a) – o artigo 244.º do CAC prevê um regime especial de suspensão da execução, face ao qual não basta – mas também não é imprescindível – a pres­tação de garan­tia, antes se exigindo o condicionalismo nele expresso.

«Consequentemente, é de concluir que a forma de obtenção de suspen­são da eficácia e consequente execução de actos administrativos ou tributários em matéria aduaneira a que é aplicável o Código Aduaneiro Comunitário, será a prevista neste art. 244.°

É o reconhecimento desta aplicação prioritária do Código Aduaneiro Comunitário, quanto à suspensão da eficácia de actos de liquidação de recei­tas tributárias aduaneiras que tem em vista o n.º 6 do presente artigo 169.º, ao estabelecer que o regime previsto neste artigo não se aplica às dívidas de re­cursos próprios comunitários.

Assim, serão as autoridades aduaneiras, e não o órgão da execução fis­cal, quem pode decidir sobre a suspensão da execução dos actos de liquida­ção de receitas tributárias aduaneiras.

A decisão sobre a atribuição deste efeito suspensivo, seja ou não pro­vo­cada por requerimento do interessado na sua obtenção, é controlável atra­vés de recurso contencioso (o que corresponde a um direito constitucional­mente garantido pelo artigo 268.º, n.º 4, da CRP), a que são aplicáveis as re­gras do direito interno português, conforme é determinado no artigo 245.º do Código Aduaneiro Comunitário.» – cf. Jorge de Sousa, citado, p. 789, nota 10.

(Assim e em outro breve parêntesis, esclareça‑se igualmente que, ainda ao contrário do que pretende a recorrente, a alegada actuação das autoridades aduaneiras – indeferindo «sistemática e sumariamente os pedidos de suspen­são» – cf. fls. 173/75 – tem remédio, não em termos da pretendida declaração de inconstitucionalidade, mas do predito recurso contencioso, com pedido de suspensão de eficácia do acto de indeferimento.)

E é em tal diferença de regime que radicaria, na tese da recorrente, a in­consti­tucionalidade daquele n.° 6 do art. 169.º do CPPT, por «violação dos princípios constitucionais da igualdade e da não discriminação e da coerência do sis­tema» – cfr. nomeadamente a conclusão 3.ª

Mas cremos que sem razão.

O Tribunal Constitucional tem‑se pronunciado variadíssimas vezes so­bre o princípio da igualdade, reconduzido, na vertente ora em causa, essen­cialmente, à proibição do arbítrio.

O princípio é acolhido no artigo 13.º da CRP e estruturante do Estado de direito democrático e do próprio sistema constitucional global – cf. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Ano­tada, 3.ª edição, 1993, p. 125.

Postula, em síntese, que se dê tratamento igual a situações essencial­mente iguais e tratamento desigual a situações desiguais, proibindo, inversa­mente, o tratamento desigual de situações iguais e o tratamento igual de situa­ções desiguais.

Proíbe‑se, assim, o arbítrio e afasta‑se a discriminação infundada.

Por outro lado, o princípio da igualdade não funciona apenas na ver­tente formal e redutora da igualdade perante a lei; implica, do mesmo passo, a aplicação igual de direito igual, «o que pressupõe averiguação e valoração ca­suísticas da diferença, de modo que recebam tratamento semelhante os que se encontrem em situações semelhantes e diferenciando os que se achem em si­tuações legitimadoras da diferenciação».

Cf., por todos e por mais recentes, os Acórdãos do Tribunal Constitu­cio­nal de 2 de Junho de 2004, n.º 403/04, in Diário da República, II Série, de 22 de Julho de 2004, com larga citação doutrinal e jurisprudencial.

Ora, há‑de reconhecer‑se como evidente a diversidade de situações.

As receitas próprias de países membros da Comunidade Europeia desti­nam‑se à satisfação de interesses próprios, segundo os ditames de política eco­nómica e financeira de cada um e da satisfação das respectivas necessidades públicas, de que é base fundamental o Orçamento do Estado e as Grandes Op­ções do Plano.

Ao passo que os recursos próprios comunitários destinam‑se à satisfa­ção de interesses próprios da Comunidade, segundo os ditames por esta esta­belecidos. De modo que se trata de situações diversas, a exigir normação dis­tinta: normação interna para aquelas, comunitária para estas.

Aliás, nunca o artigo 169.º poderia aplicar‑se, mesmo sem o seu n.° 6, às dívidas de recursos próprios comunitários.

Desde logo, seria incompatível com a LGT – dito artigo 1.º – e com o pró­prio sentido da autorização legislativa em que o Governo se baseou para aprovar o CPPT – Lei n.º 87‑B/98, de 31 de Dezembro – pois ela estava já ín­sita na mesma LGT.

Depois, seria incompatível com o direito comunitário – dito artigo 244.º do CAC –, sendo que as normas deste são hierarquicamente superiores ao di­reito ordinário interno – artigo 244.º do Tratado de Roma.

Daí que o artigo 8.º, n.° 3, da CRP venha sendo interpretado, de modo lar­gamente majoritário, tanto jurisprudencial como doutrinalmente, como im­pondo o primado do direito comunitário sobre o direito interno nacional – cf. Jorge de Sousa, citado, p. 468.

Finalmente, refira‑se que, face ao exposto e mutatis mutandis e mesmo para quem defenda a primazia do direito constitucional interno sobre o direito comunitário, o artigo 244.º do CAC se harmoniza perfeitamente com o con­teúdo do dito princípio da igualdade, nos termos atrás enunciados, dada a dife­renciação legítima existente entre os tributos internos e os comunitários.”

É contra este acórdão que pela recorrente vem interposto o presente recurso para o Tribu­nal Cons­titucional, ao abrigo do artigo 70.º, n.º 1, alínea b), da Lei de Orga­ni­za­ção, Fun­ciona­mento e Processo do Tri­bunal Cons­titucional, aprovada pela Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro, e alterada, por úl­timo, pela Lei n.º 13‑A/98, de 26 de Fe­ve­reiro (LTC), pre­tendendo ver apreciada a inconstitu­cionalidade – por violação dos artigos 20.º e 266.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, designadamente, dos princípios do acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva, da coerência do sistema, da igualdade, da proporcio­nalidade e da justiça – da norma no n.º 6 do artigo 169.º do CPPT.

Neste Tribunal, a recorrente apresentou alegações, no termo das quais formu­lou as seguintes conclusões:

“a) A questão central no presente recurso é a de saber se a norma do n.º 6 do artigo 169.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), por si ou pela interpretação e aplicação que lhe é dada no acórdão re­corrido, se encontra ferida de inconstitucionalidade material por violação dos artigos 20.º e 266.º da CRP, designadamente dos princípios do acesso ao di­reito e tutela ju­risdicional efectiva, da legalidade, da igualdade, da equidade, da proporciona­lidade, da coerência do sistema e da justiça, uma vez que impõe um tratamento diferenciado, mais complexo, mais gravoso e muito mais oneroso em relação aos contribuintes que são notificados de liquidações fiscais aduanei­ras que comportam a cobrança de IVA (e, eventualmente, IEC) e direitos adua­neiros (rectius, direitos de importação).

b) A interpretação sistemática e a harmonia e coerência do sistema jurí­dico implicam que se considere inconstitucional a norma do n.º 6 do artigo 169.º do CPPT (que torna inaplicável o regime da garantia suspensiva na fase executiva previsto no n.º 1 do mesmo preceito quando estejam em causa recur­sos próprios comunitários) por violar princípios constitucionais, como os con­sagrados nos artigos 20.º e 266.º, n.º 2, da CRP e, bem assim, direitos e garan­tias dos contribuintes de consagração constitucional, como os abraçados nos artigos 20.º, n.º 4, e 268.º, n.º 4, também da CRP;

c) Ou, ao menos, que aquela norma seja interpretada conjuntamente com as dos artigos 244.º do CAC e 120.º, n.º 1, alínea b), primeira parte, do CPTA e em conformidade com a Constituição, no sentido de só ser aplicável, pelas autoridades aduaneiras, sob envio do requerimento apresentado pelo contribuinte no respectivo Serviço de Finanças ou mesmo apresentado por aquele directamente no Serviço Aduaneiro, quando não haja fundado receio da constituição de uma situação de facto consumado, como o pagamento anteci­pado da dívida fiscal aduaneira que se reclamou graciosamente ou impugnou judicialmente.

d) De resto, a adopção de soluções que não diferenciam o uso pelos contri­buintes de meios de defesa, antecipatórios ou conservatórios, graciosos ou contenciosos, consoante se esteja perante impostos nacionais ou comunitá­rios (receita nacional ou comunitária) – tornando muito mais gravosa, com­plexa e onerosa a situação dos contribuintes quando pratiquem actos de co­mércio externo – parece ser o paradigma dos restantes Estados membros, como, v. g., Espanha e Itália.

e) Pelo que também nas perspectivas da aplicação uniforme do direito comunitário e da não discriminação concorrencial negativa em relação aos ope­radores nacionais, se terá de alterar a interpretação seguida pela Administração e sufragada no acórdão em análise.

Nestes termos e nos mais de Direito, cujo suprimento desde já se impe­tra a Vossas Excelências, deverá o presente recurso ser julgado procedente e, a final, ser decidido no sentido de:

a) Ser declarada inconstitucional a norma do n.º 6 do artigo 169.º do CPPT (que torna inaplicável o regime da garantia suspensiva previsto no n.º 1 do mesmo preceito quando estejam em causa recursos próprios comunitários) por violar princípios constitucionais, como os consagrados nos artigos 20.º e 266.º, n.º 2, da CRP (acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva, igual­dade, proporcionalidade, coerência do sistema e da justiça) e, bem assim, di­reitos e garantias dos contribuintes de consagração constitucional, como os abraçados nos artigos 20.º, n.º 4 (decisão em prazo razoável e mediante pro­cesso equitativo), e 268.º, n.º 4 (reconhecimento dos direitos dos contribuintes, determinação da prática dos actos administrativos legalmente devidos e adop­ção das medidas cautelares adequadas), também da CRP;

b) Ou, ao menos, ser decidido que aquela norma seja interpretada con­jun­tamente com as dos artigos 244.º do CAC e 120.º, n.º 1, alínea b), primeira parte, do CPTA e em conformidade com a Constituição, no sentido de só ser aplicável, pelas autoridades aduaneiras sob envio do requerimento apresen­tado pelo contribuinte no respectivo Serviço de Finanças ou mesmo apresen­tado por aquele directamente no Serviço Aduaneiro, quando não haja fundado receio da constituição de uma situação de facto consumado, como o pagamento antecipado da dívida fiscal aduaneira que se reclamou graciosamente ou im­pugnou judicialmente.”

A Fazenda Pública contra‑alegou, aduzindo:

“– Está em causa uma norma de direito processual – o n.º 6 do artigo 169.º do CPPT – que determina que «o disposto no presente artigo não se aplica às dividas de recursos próprios comunitários».

– Por força desta norma não é aplicável aos recursos próprios comunitá­rios o regime de suspensão da execução, mediante prestação de garantia, nos termos do n.º 1 do mesmo artigo 169.° .

– Desta opção legislativa não resulta a preterição do direito de acção.

– Assim é porque o executado por dívida proveniente de direitos adua­nei­ros, como bem sublinha o douto acórdão recorrido, tem ao seu alcance as vias contenciosas, que, de resto, a própria recorrente accionou, designada­mente, uma providência cautelar de suspensão de eficácia, ficando assegurado meio idóneo para proceder à impugnação judicial da liquidação.

– A situação de maior exigência que a recorrente atribui ao facto de ha­bi­tualmente a administração aduaneira não conceder a suspensão da execução das liquidações acolhe‑se ao exercício do poder discricionário consagrado no artigo 244.º do CAC, exercício contra o qual o contribuinte tem ao seu alcance os meios de reacção próprios.

– O n.º 6 do artigo 169.º do CPPT, ao determinar que «o disposto no pre­sente artigo não se aplica às dívidas de recursos próprios comunitários» apenas se harmoniza com o artigo 244.º do CAC.

– É, aliás, contra o artigo 244.º do CAC que a recorrente se insurge, pre­tendendo a sua desaplicação mediante a desconsideração da norma do n.º 6 do artigo 169.º do CPPT.

– O essencial é que a aplicação do artigo 169.°, n.° 6, do CPPT não con­duz à preterição do direito de acção do contribuinte nem só por si cria in­justificável desigualdade do contribuinte que actua na prática de actos de co­mércio externo, face aos demais contribuintes.

– O artigo 169.°, n.° 6, do CPPT não ofende, assim, os princípios cons­titu­cionais do acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva, da legalidade, da igualdade, da equidade, da proporcionalidade e da coerência do sistema e da justiça.”

Tudo visto, cumpre apreciar e decidir.

2. Fundamentação

2.1. Dispõe o artigo 169.º do CPPT:

“1 – A execução ficará suspensa até à decisão do pleito em caso de re­cla­mação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda desde que tenha sido constituída ga­rantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que será informado no processo pelo funcionário competente.

2 – Se não houver garantia constituída ou prestada, nem penhora, ou os bens penhorados não garantirem a dívida exequenda e acrescido, será ordenada a notificação do executado para prestar a garantia referida no número anterior dentro do prazo de 15 dias.

3 – Se a garantia não for prestada nos termos do número anterior, pro­ce­der‑se‑á de imediato à penhora.

4 – O executado que não der conhecimento da existência de processo que justifique a suspensão da execução responderá pelas custas relativas ao processado posterior à penhora.

5 – Se for recebida a oposição à execução, aplicar‑se‑á o disposto nos n.ºs 1, 2 e 3.

6 – O disposto no presente artigo não se aplica às dívidas de recursos pró­prios comunitários.”

A recorrente questiona a conformidade constitucional da norma do n.º 6 deste artigo 169.º, enquanto exclui as “dívidas de recursos próprios comunitários” do regime de suspensão da execução fiscal previsto neste preceito, tendo começado por invocar a violação dos princípios constitucionais da igualdade e da coerência do sistema (na reclamação para o TAF de Loures), a que depois sucessivamente aditou a violação do princípio da não discrimi­nação (na alegação para o STA), do acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva, da pro­porcionalidade e da justiça, a par das normas dos artigos 20.º e 266.º, n.º 2, da CRP (no reque­rimento de interposição do recurso de constitucionalidade) e, por fim, da equidade e dos “di­reitos e garantias dos contribuintes de consagração constitucional, como os abraçados nos artigos 20.º, n.º 4 (decisão em prazo razoável e mediante pro­cesso equitativo), e 268.º, n.º 4 (reconhecimento dos direitos dos contribuintes, determinação da prática dos actos adminis­trativos legalmente devidos e adop­ção das medidas cautelares adequadas), também da CRP” (nas alegações apresentadas neste Tribunal).

A orientação acolhida no acórdão recorrido corresponde, como nele se refere, ao entendimento da doutrina, desde sempre seguido pelo STA, no sentido de que, após a en­trada em vigor na ordem jurídica portuguesa, em 1 de Janeiro de 1994, do Código Adua­neiro Comunitário (CAC), adoptado pelo Regulamento (CEE) n.º 2913/92, do Conselho, de 12 de Outubro de 1992, deixaram de ter efeito suspensivo, logo que prestada caução, os recur­sos de actos administrativos da competência dos tribunais fiscais quando estivessem em causa dívi­das a que se aplicasse esse Código (como até aí sucedera por força do estatuído no artigo 130.º, n.º 2, da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos – Decreto‑Lei n.º 267/85, de 16 de Julho: “Os recursos de actos administrativos da competência dos tribunais fiscais têm efeito suspensivo, logo que prestada caução nos termos do Código de Processo das Contri­buições e Impostos”), passando a vigorar o regime estabelecido nos artigos 243.º a 245.º do CAC, do seguinte teor:

“Artigo 243.º

1. Todas as pessoas têm o direito de interpor recurso das decisões toma­das pelas autoridades aduaneiras ligadas à aplicação da legislação aduaneira e lhe digam directa e individualmente respeito.

Tem igualmente o direito de interpor recurso qualquer pessoa que, tendo solicitado uma decisão relativa à aplicação da legislação aduaneira junto das autoridades aduaneiras, delas não obtenha uma decisão no prazo fixado no n.º 2 do artigo 6.º

O recurso será interposto no Estado membro em que a decisão foi to­mada ou solicitada.

2. O direito de recurso pode ser exercido:

a) Numa primeira fase, perante a autoridade aduaneira designada para esse efeito, pelos Estados membros;

b) Numa segunda fase, perante uma instância independente, que pode ser uma autoridade judiciária ou um órgão especializado equivalente, nos ter­mos das disposições em vigor nos Estados membros.

Artigo 244.º

A interposição de recurso não tem efeito suspensivo da execução da de­cisão contestada.

Todavia, as autoridades aduaneiras suspenderão, total ou parcialmente, a execução dessa decisão sempre que tenham motivos fundamentados para pôr em dúvida a conformidade da decisão contestada com a legislação aduaneira ou que seja de recear um prejuízo irreparável para o interessado.

Quando a decisão contestada der origem à aplicação de direitos de im­portação ou de direitos de exportação, a suspensão da execução dessa deci­são fica sujeita à existência ou à constituição de uma garantia. Contudo, essa ga­rantia pode não ser exigida quando possa suscitar, por força da situação do de­vedor, graves dificuldades de natureza económica ou social.

Artigo 245.º

As disposições relativas à aplicação do procedimento de recurso serão adoptadas pelos Estados membros.”

No sentido da substituição, quanto a direitos aduaneiros, do regime do artigo 130.º, n.º 2, da LPTA pelo regime do art. 244.º do CAC se pronunciou o acórdão do STA de 21 de Janeiro de 1998 (proc. n.º 22 315), que desde logo consignou que da decisão das autori­dades aduaneiras sobre a (não) sus­pensão da execução cabia recurso para os tribunais, tendo anteriormente o acórdão de 30 de Abril de 1997 (proc. n.º 21 471) esclarecido que o efeito suspensivo previsto no artigo 244.º do CAC determinava a impossibilidade legal da instaura­ção da execução fiscal, concretizando a inexigibilidade da dívida exequenda, fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do artigo 286.º, alínea h), do Código de Processo Tri­butário então vigente.

Com mais desenvolvimento se pronunciou, sobre as relações entre as regula­men­tações comunitária e nacional, o Acórdão de 28 de Janeiro de 1998, proc. n.º 22 401 (pu­blicado no Boletim do Ministério da Justiça, n.º 473, p. 260; em Acórdãos Doutri­nais, ano XXXVII, n.º 443, Novembro de 1998, p. 1409; e em Ciência e Técnica Fiscal, n.º 389, p. 217), que indeferiu – por entender que a interpretação do direito comunitário em causa não dava lugar a qualquer dúvida razoável – pedido de reenvio prejudicial, nos termos do artigo 177.º do Tratado da Comunidade Europeia, visando esclarecer se o artigo 244.º do CAC pre­valecia ou não sobre a regulamentação nacional da suspensão da eficácia das deci­sões toma­das pelas autoridades aduaneiras e se as decisões referidas nos segundo e terceiro pará­grafos da dita norma eram da exclusiva competência das autoridades aduaneiras nacio­nais. Quanto à primeira questão, entendeu‑se ser pacífico o reconhecimento da aplicabilidade directa dos regulamentos comunitários e da sua prevalência sobre o direito interno ordinário, pelo que “a disposição do artigo 244.º do CAC, como, aliás, as demais do mesmo Código, terão de pre­valecer na sua aplicação quando em confronto com o direito interno estatuído e, nomeada­mente, sobre a do n.º 2 do artigo 130.º da LPTA, se houver oposição de regimes”. Também quanto à segunda questão foi considerado desnecessário o reenvio prejudicial, com funda­mento na “teoria do acto claro”, pois, “se nos ativermos exclusivamente ao âmbito da norma comunitá­ria – e a ele se teria de cingir necessariamente o reenvio –, constatamos que ela apenas prevê a competência das autoridades aduaneiras para suspender a execução da deci­são contes­tada”, desenvolvendo‑se as seguintes considerações que, apesar de expendidas a propósito da desnecessidade do reenvio, se mostram úteis para a compreensão do regime do artigo 244.º do CAC e sua justificação:

“Na verdade, depois de estipular (n.º 1) que a interposição de recurso não tem efeito suspensivo da execução da decisão contestada – recurso esse que pode ser exercido, de acordo com o disposto no n.º 2 do artigo anterior, «numa primeira fase perante a autoridade aduaneira designada para o efeito pelos Estados membros», e «numa segunda fase perante uma instância inde­pendente, que pode ser uma autoridade judiciária ou um órgão especializado equivalente, nos termos das disposições em vigor nos Estados membros», o 2.º parágrafo do artigo 244.º do citado Código afirma apenas: «Todavia, as autori­dades aduaneiras suspenderão, total ou parcialmente, a execução dessa deci­são sempre que tenham motivos fundamentados para pôr em dúvida a confor­midade da decisão contestada com a legislação aduaneira ou que seja de re­cear um prejuízo irreparável para o interessado».

E no 3.º parágrafo acrescenta‑se: «Quando a decisão contestada der ori­gem à aplicação de direitos de importação ou de direitos de exportação, a suspensão da execução dessa decisão fica sujeita à existência ou à constitui­ção de uma garantia. Contudo, essa garantia pode não ser exigida quando possa suscitar, por força da situação do devedor, graves dificuldades de natu­reza económica ou social».

É, pois, insofismável ou evidente, para se usar a terminologia comunitá­ria sobre o acto claro, que o CAC apenas prevê a competência das autoridades aduaneiras para suspender a execução das deci­sões ligadas à aplicação da le­gislação aduaneira.

Em ponto algum dos seus preceitos se admite a competência do tribunal ou de um órgão equivalente para suspender a execução do acto aduaneiro.

Ora, como é consabido, toda a competência legal tem de estar prevista na lei sob pena de não existir, de acordo com o princípio da legalidade.

Daqui resulta que só as autoridades aduaneiras podem suspender a exe­cu­ção das suas decisões segundo um regime de autocontrolo, ficando a sua de­cisão tomada sobre a matéria, a título oficioso, como lho permite o citado pre­ceito, ou em resposta a pedido do interessado, sujeita a recurso para a auto­ri­dade judiciária ou equivalente.

Compreende‑se perfeitamente este regime do direito comunitário. Ao dis­por sobre a matéria, este legislador apenas tinha que ter em conta o regime mais adequado aos interesses comunitários a defender, até porque seriam di­versos os regimes nacionais.

Ora, os interesses comunitários postulavam um regime de grande rigor quanto à matéria do pagamento do montante dos direitos aduaneiros, quer para se evitarem ofensas ao princípio da igualdade de tratamento decorrente de dife­renças de aplicação da lei comunitária, quer para garantir a segurança finan­ceiro‑tributária da Comunidade.

Daí que os artigos 222.º e seguintes do CAC tenham regulado de forma rígida tudo o que respeita ao cumprimento da obri­gação tributária, tendo em vista o seu real e efectivo cumprimento, desde os prazos de pagamento, situa­ções e condições em que ele pode ser diferido, juros de mora, facilidades de pagamento e cobrança forçada.

Interferindo a suspensão da execução da decisão aduaneira com esse objectivo do efectivo cumprimento da obrigação aduaneira, seria incongruente que o legislador comunitário não o regulasse em termos exaustivos, como o fez para as restantes situações que interferiam com tal propósito.

A questão de saber se, para além destas autoridades, também o tribunal o poderá fazer na ordem jurídica interna por força de preceito vigente nesta que o contemple extravasa já o domínio da interpretação do direito comunitário, sendo uma questão de interpretação do direito interno, e como tal não poderá fundamentar qualquer pedido de reenvio.

A sua resposta obter‑se‑á pela resolução, à luz do direito interno, mor­mente constitucional, da questão das relações de força vinculativa entre o di­reito comunitário directamente vigente no ordenamento jurídico interno e os preceitos deste que lhe são anteriores.

Eis como se conclui pela desnecessidade do reenvio sobre a referida ques­tão.”

Passando de seguida a apreciar o mérito do recurso (interposto pelo Subdirec­tor‑Geral das Alfândegas contra acórdão do Tribunal Tributário de 2.ª Instância que, jul­gando‑se competente para o efeito, atribuíra efeito suspensivo ao recurso de acto daquela en­tidade), o referido acórdão do STA, de 28 de Janeiro de 1998, expendeu o seguinte:

“Temos, portanto, que a sorte do recurso contende, tal como já se disse, com a resolução da questão de saber se, como decidiu o acórdão recorrido, o regime estatuído pelo n.º 2 do artigo 130.º da LPTA não é incompatível com o estabelecido no artigo 244.º do CAC.

De acordo com o nosso direito constitucional, só poderá aplicar‑se, como se viu, o regime daquele preceito de direito interno se e na medida em que ele não esteja substituído pelo decorrente desta norma de direito comunitá­rio.

Tal equivale por dizer que se coloca aqui, ao fim e ao cabo, uma ques­tão de interpretação do direito interno em matéria da vigência das diferentes leis que se sucedem no tempo.

Trata‑se agora de saber se o n.º 2 do artigo 130.º da LPTA foi ou não revogado pelo citado preceito do direito comunitário.

Segundo se diz no n.º 2 do artigo 7.º do Código Civil, a revogação pode resultar «(...) da incompatibilidade entre as novas disposições e as regras pre­cedentes ou da circunstância de a nova lei regular toda a matéria da lei ante­rior».

Ora, ao contrário do resultado a que chegou o acórdão recorrido, tem‑se por seguro que o regime do n.º 2 do artigo 130.º da LPTA, segundo o qual «os recursos dos actos administrativos da competência dos tribunais fiscais têm efeito suspensivo, logo que prestada caução nos termos do Código de Processo das Contribuições e Impostos» (hoje, Código de Processo Tributário), não é harmonizável nem compatível, no âmbito da matéria regida pelo CAC, com o estabele­cido no seu artigo 244.º

E não o é porque, sendo o efeito jurídico estabelecido em um e outro caso a que nos atemos exactamente o mesmo – o da suspensão dos actos de aplicação de legislação aduaneira –, são diferentes os pressupostos de cuja veri­ficação está o efeito dependente em uma e outra legislação.

Enquanto no n.º 2 do artigo 130.º da LPTA a suspensão tem a natureza de um efeito jurídico que ocorre automaticamente ou ope legis por força da ve­rificação de um único requisito, que é o da prestação da caução, sem neces­si­dade de o tribunal ou a autoridade aduaneira ou outra o constituir, mas tão‑só de declarar a sua existência no caso concreto, no artigo 244.º do CAC estamos perante um efeito que corresponde a uma estatuição das autoridades aduaneiras e cuja conformação constitutiva requer a concorrência de diversos pressupostos ou requisitos cuja verificação elas têm de verificar, a saber: a existência de moti­vos fundamentados [para duvidar] sobre a conformidade da decisão con­testada com a legislação aduaneira ou o receio de um prejuízo irreparável para o interessado e a constituição de uma garantia, que poderá ser dispensada quando possa sus­ci­tar, por força da situação do devedor, graves dificuldades de natureza econó­mica ou social.

Constata‑se, pois, que a aplicação da norma comunitária não deixa es­paço livre para a aplicação da norma interna.

Sendo assim, não poderia o tribunal recorrido decretar a suspensão de efi­cácia do acto recorrido, acobertando‑se no n.º 2 do artigo 130.º da LPTA.

De acordo com o artigo 244.º do CAC, essa suspensão só poderia ser deci­dida pela autoridade aduaneira e, consequente­mente, só a ela deveria ter sido requerida.

O recurso a juízo sobre a matéria apenas poderá ter lugar para sindicar a legalidade do acto administrativo que denegue a concessão do efeito.”

Este entendimento foi reiterado nos acórdãos do STA de 4 de Fevereiro de 1998, proc. n.º 22 429, e de 1 de Abril de 1998, procs. n.ºs 21 443 e 22 647, tendo este último expressamente consignado que, por um lado, o regime decorrente do artigo 244.º do CAC não ofende o princípio constitucional do acesso aos tribunais na vertente de direito à acção ou ao processo e direito a uma decisão judicial de tutela efectiva em tempo útil, e que, por outro lado, o artigo 245.º do CAC deixou ao legislador nacional a competência para regular o pro­cedimento do recurso gracioso e contencioso do acto administrativo denegatório da suspensão de execução.

A conformidade constitucional do regime em causa – de prevalência do artigo 244.º do CAC sobre o artigo 130.º, n.º 2, da LPTA –, face ao princípio da igual­dade e ao di­reito de acesso aos tribunais foi reafirmada no acórdão do STA de 18 de Novem­bro de 1998, proc. n.º 23 066 (Acórdãos Doutrinais, ano XXXVIII, n.º 451, Julho de 1999, p. 912), já que, por um lado, os recorrentes de actos tributários, sejam ou não estes de índole adua­neira, po­dem obter a suspensão da sua execução, e, por outro lado, por uma via ou outra, está sempre assegurado o acesso aos tribunais, quer directamente, quer precedendo recurso, numa primeira fase, perante a autoridade aduaneira.

Quanto aos prazos de modo de exercício da pretensão de suspensão da decisão de imposição de direitos aduaneiros, o acórdão do STA de 15 de Janeiro de 2003, proc. n.º 824/02 (texto integral disponível em www.dgsi.pt/jsta), sustentou que o mesmo não podia ser inferior ao da reclamação graciosa ou recurso contencioso, ou seja, de 90 dias a contar do termo do prazo de pagamento voluntário do tributo ou 2 meses a contar da notificação ou da publicação do acto (artigos 97.º e 123.º do Código do Processo Tributário – Decreto‑Lei n.º 154/91, de 23 de Abril (CPT) – e 28.º e 29.º da LPTA), que o prazo de prestação da garantia era de 10 dias, por aplicação analógica do disposto no artigo 255.º do CPT, e que, se tiver sido já instaurada execução (possibilidade que resulta de o prazo de pagamento voluntário – artigo 108.º do CPT – em geral ser inferior ao do recurso), a prestação da garantia suspenderá a pró­pria execução, nos termos do referido artigo 255.º do CPT (correspondente ao artigo 169.º do CPPT), concluindo, assim, que “há uma larga margem de coincidência entre o artigo 244.º do CAC e o artigo 255.º do CPT”, já que “ambos pretendem evitar ao contribuinte uma situa­ção irreparável, nomeadamente a venda dos bens em processo executivo”, “pelo que a sus­pensão da execução da decisão a que se refere aquele primeiro normativo corresponde, afi­nal, ao segundo”. Por outro lado, o mesmo acórdão entendeu que a decisão da autoridade aduaneira que indefira pedido de suspensão da decisão de imposição de direitos aduaneiros é imediatamente recorrível para os tribunais, pois o recurso administrativo que da mesma caiba deve ser qualificado como meramente faculta­tivo, face ao disposto no artigo 80.º da Lei Geral Tributária (Decreto‑Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro), preceito que se aplica às relações jurídicas tributárias aduaneiras (contrariamente ao que se entendia face aos correspondentes artigos 18.º e 92.º do CPT – cf. acórdão do STA, de 18 de Novembro de 1998, proc. n.º 22 943).

Por último, o acórdão do STA, de 27 de Abril de 2005, proc. n.º 1263/05 (texto integral disponível em www.dgsi.pt/jsta), reiterou o entendimento de que a suspensão da exe­cu­ção de uma decisão de aplicação de um direito aduaneiro deve ser feita nos termos do artigo 244.º do CAC (não sendo meio idóneo para esse efeito a dedução de oposição à execu­ção fiscal), podendo os interessados requerer essa suspensão à autoridade aduaneira e, face a eventual indeferimento deste pedido, interpor recurso contencioso deste indeferimento, o que assegura a abertura da via judicial e o respeito pelo direito constitucional de acesso aos tribu­nais.

2.2. Também o Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias foi, por diver­sas vezes, através de reenvios prejudiciais, chamado a proceder à interpretação das disposi­ções contidas no artigo 244.º do CAC, designadamente (cf. http://curia.eu.int/jurisp):

– pelo acórdão de 17 de Julho de 1997, proc. C‑130/95 (Bernd Giloy), em que declarou: (i) “O artigo 244.º, segundo parágrafo, do Regulamento (CEE) n.º 2913/92, do Con­selho, de 12 de Outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário, deve ser interpretado no sentido de que as autoridades aduaneiras suspendem, no todo ou em parte, a execução de uma decisão aduaneira contestada quando uma das duas condições mencionadas nessa disposição estiver preenchida, devendo ser concedida a suspensão sem­pre que for de temer um dano irreparável para o interessado sem que, no entanto, tenham de existir razões para duvidar […] da conformidade da decisão contestada com a legislação aduaneira”; (ii) “O facto de o interessado poder sofrer um prejuízo irreparável no caso de execução imediata de uma decisão aduaneira contestada não impede, de modo algum, as autoridades aduaneiras de subordinar a suspensão da execução dessa deci­são à constituição de uma garantia. Todavia, se a exigência de constituir uma garantia for sus­ceptível, devido à situação do devedor, de suscitar graves dificuldades de ordem económica ou social, as auto­ridades aduaneiras dispõem da faculdade de não exigir a constituição dessa garantia”; (iii) “O facto de subordinar a suspensão da execução de uma decisão aduaneira con­testada à constituição de uma garantia pode suscitar graves dificuldades de natureza econó­mica ou social a um devedor que não disponha de meios suficientes que lhe permitam consti­tuir essa garantia”; (iv) “No caso em que a suspensão da execução de uma decisão aduaneira é su­jeita, nos termos do artigo 244.º, terceiro parágrafo, do Regulamento n.º 2913/92, à consti­tuição de uma garantia, o montante dessa garantia deve ser fixado no montante exacto da dívida ou, se esse montante não puder ser fixado de forma precisa, no montante mais elevado da dívida constituída ou susceptível de se constituir, excepto se a exigência de constituição de uma garantia for susceptível de causar ao devedor graves dificuldades de natureza econó­mica ou social; se tal for o caso, o montante da garantia pode ser fixado, tendo em conta a situação financeira do devedor, num montante inferior ao montante total da dívida em causa”;

– pelo acórdão de 11 de Janeiro de 2001, proc. C‑1/99 (Kofisa Italia), em que declarou: (i) “O artigo 243.º do Regulamento (CEE) n.º 2913/92, do Conselho, de 12 de Ou­tubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comu­nitário, deve ser interpretado no sentido de que compete ao direito nacional determinar se os operadores devem, num primeiro tempo, apresentar recurso à autoridade aduaneira ou se podem dirigir‑se directamente à autoridade judicial”; (ii) “O artigo 244.º do Regulamento n.º 2913/92 deve ser interpretado no sentido de que só atribui às autoridades aduaneiras a faculdade de suspensão da execução de uma decisão impugnada. Todavia, esta disposição não limita o poder de que dispõem as autoridades judiciais a quem é submetido um litígio nos termos do artigo 243.º do mesmo Regulamento para ordenar essa suspensão a fim de cumprirem a sua obrigação de garantir a plena eficácia do direito comunitário”; e

– pelo acórdão de 11 de Janeiro de 2001, proc. C‑226/99 (Siples), em que de­cla­rou: “O artigo 244.º do Regulamento n.º 2913/92 deve ser interpretado no sentido de que só atribui às autoridades aduaneiras a faculdade de suspensão da execução de uma deci­são impugnada. Todavia, esta disposição não limita o poder de que as autoridades judiciais a quem é submetido um recurso dispõem, nos termos do artigo 243.º do mesmo código, para ordenar essa suspensão a fim de cumprirem a sua obrigação de garantir a plena eficácia do direito comunitário”.

2.3. Do exposto resulta que a norma impugnada encontra a sua fundamentação na necessidade de, estando em causa execução fiscal de dívidas de recursos próprios comuni­tários, designadamente – como no presente caso ocorre – direitos aduaneiros, acatar a regra, constitucionalmente aceite, da prevalência da regulamentação comunitária sobre o direito or­dinário interno. E a intervenção da regulamentação comunitária justifica‑se – como se salien­tou no citado acórdão do STA de 28 de Janeiro de 1998 – pela necessidade de defesa de inte­resses próprios comunitários, que “postulavam um regime de grande rigor quanto à maté­ria do pagamento do montante dos direitos aduaneiros, quer para se evitarem ofensas ao princí­pio da igualdade de tratamento decorrente de dife­renças de aplicação da lei comunitá­ria, quer para garantir a segurança finan­ceiro‑tributária da Comunidade”, e “daí que os artigos 222.º e seguintes do CAC tenham regulado de forma rígida tudo o que respeita ao cumpri­mento da obri­gação tributária, tendo em vista o seu real e efectivo cumprimento, desde os prazos de pagamento, situa­ções e condições em que ele pode ser diferido, juros de mora, fa­cilidades de pagamento e cobrança forçada”; ora, “interferindo a suspensão da exe­cução da decisão aduaneira com esse objectivo do efectivo cumprimento da obrigação adua­neira, seria incongruente que o legislador comunitário não o regulasse em termos exaustivos, como o fez para as restantes situações que interferiam com tal propósito”.

Esta regulamentação comunitária compreende, porém, a remissão para a legis­la­ção dos Estados membros, designadamente, da designação da autoridade aduaneira compe­tente para apreciar, numa primeira linha, o recurso das decisões ligadas à aplicação da legisla­ção aduaneira, quer da instância (autoridade judiciária ou órgão especializado indepen­dente) competente para apreciar uma segunda linha desse recurso e sua tramitação (cf. artigos 243.º, n.º 2, e 245.º do CAC).

Neste contexto de interpenetração das duas ordens jurídicas, comunitária e na­cio­nal, os entendimentos jurisprudenciais, quer do Tribunal de Justiça das Comunidades Eu­ro­peias, quer do Supremo Tribunal Administrativo, confluem no delinear de um sistema cujos traços fundamentais foram descritos nos dois pontos anteriores deste acórdão.

Assim, apesar da inaplicabilidade directa do regime dos n.ºs 1 a 5 do artigo 169.º do CPPT à suspensão da execução das decisões aduaneiras, é entendimento jurispruden­cial pacífico que assiste ao interessado, caso a autoridade aduaneira competente não tome oficiosamente a ini­ciativa de o fazer, o direito de lhe requerer essa suspensão, em prazo não inferior aos prazos das impugnações administrativa ou contenciosa que no caso caibam, e a fixação de prazo para prestação da garantia (se não for dispensada), prestação de garantia esta que, no caso de já ter sido instaurada execução, tem o efeito imediato de a suspender. Por ou­tro lado, da eventual decisão da autoridade aduaneira de indeferimento desse pedido de sus­pensão cabe impugna­ção imediata para os tribunais tributários (uma vez que o recurso admi­nistrativo que no caso caiba terá natureza facultativa), no âmbito da qual pode ser salvaguar­dado o efeito útil do seu eventual provimento.

Embora a competência do Tribunal Constitucional, atenta a definição do ob­jecto do presente recurso, se cinja à apreciação da constitucionalidade da norma do n.º 6 do artigo 169.º do CPPT, a tomada em consideração dos traços essenciais do sistema que, em substituição do regulado nos precedentes números desse preceito, é aplicável, por força desse n.º 6, à suspen­são da execução das decisões aduaneiras, é suficiente para concluir pela total improcedência dos vícios de inconstitucionalidade arguidos pela recorrente. A parcial diferen­ciação de regi­mes assenta em fundamentação racional, que afasta a violação dos princípios da igualdade, da “coerência do sistema” e da não discriminação. Por outro lado, a imediata im­pugnabilidade judicial da decisão que indefira o pedido de suspensão da execução da decisão de imposição de direitos aduaneiros, com os efeitos atrás referidos, assegura o respeito dos direitos de acesso aos tribunais e de tutela jurisdicional efectiva, sem afronta aos princípios da proporcionalidade, da justiça e da equidade e sem intolerável postergação dos di­reitos e ga­rantias dos contribuintes, como os consagrados nos artigos 20.º, n.º 4, e 268.º, n.º 4, da CRP.

3. Decisão

Em face do exposto, acordam em:

a) Não julgar inconstitucional a norma do n.º 6 do artigo 169.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto‑Lei n.º 433/99, de 26 de Ou­tubro, que exclui a aplicação do disposto nesse artigo quanto à suspensão da execução fiscal quando se trate de “dívidas de recursos próprios comunitários”, e, consequentemente,

b) Negar provimento ao presente recurso, confirmando a decisão recorrida, na parte impugnada.

Custas pela recorrente, fixando‑se a taxa de justiça em 20 (vinte) unidades de conta.

Lisboa, 18 de Janeiro de 2006.

Mário José de Araújo Torres

Maria Fernanda Palma

Paulo Mota Pinto

Benjamim Silva Rodrigues

Rui Manuel Moura Ramos