Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo 0834/15

A declaração de insolvência constitui um dos fundamentos de dissolução das sociedades e essa dissolução equivale à morte do infractor, em harmonia com o disposto nos arts. 61.º e 62.º do RGIT, daí decorrendo a extinção do procedimento contra-ordenacional.

1.1 A Fazenda Pública (adiante Recorrente) recorre para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que, no recurso de contra-ordenação deduzido por “Massa Insolvente de A……” (adiante Recorrida) contra a decisão administrativa de aplicação da coima por falta de entrega de imposto retido na fonte, determinou o arquivamento do processo de contra-ordenação, nos termos da alínea a) do n.º 1 do art. 61.º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT), porquanto considerou equiparar a extinção da pessoa colectiva, por declaração de insolvência, à morte do infractor, com a consequente extinção do procedimento de contra-ordenação e o seu arquivamento.

1.2 A Recorrente apresentou alegação que resumiu em conclusões do seguinte teor (Porque usamos o itálico nas transcrições, os excertos que estavam em itálico no original surgirão, aqui como adiante, em tipo normal.):

«I. [(Permitimo-nos aqui corrigir o manifesto erro material, no que respeita aos elementos respeitantes ao número do processo contra-ordenacional, período da infracção e montante da coima, por modo a fazê-los coincidir com o corpo da alegação.)] À Recorrente arguida foi aplicada coima no valor de € 8.814,77, acrescida de custas processuais, no âmbito do processo contra-ordenacional n.º 3611200906035523 pela prática de ilícito contra-ordenacional pela falta de entrega de imposto retido na fonte no valor de € 43.209,66 com referência ao período de 2009/05, em incumprimento do disposto no artigo 98.º do CIRS, infracção prevista e punida pelos n.º 2 do artigo 114.º e n.º 4 do artigo 26.º do RGIT.

II. Sendo que a recorrente foi declarada insolvente no Processo n.º 22332/09.2T2SNT com termos no Juízo do Comércio de Sintra por sentença transitada em julgado, datada de 29/09/2009.

III. Questão pertinente na presente sede é proceder ao preenchimento do conceito a atribuir à “morte do arguido” a que apela a norma contida na alínea a) do artigo 61.º do RGIT, de acordo com o qual o procedimento de contra-ordenação se extingue com a morte do arguido, uma vez que tal extinção impõe, pela via do artigo 62.º do RGIT, a extinção da obrigação de pagamento da coima e de cumprimento das sanções acessórias.

IV. O disposto no art. 62.º do RGIT encerra um problema. Não nos diz, no que concerne às pessoas colectivas, quando é que “essa morte” ocorre. Diz que é com a morte, mas não nos diz quando é que essa morte ocorre. A posição consolidada no STA defende que a mesma se efectiva com a declaração de insolvência. Mas, a verdade é que não há norma que expressamente o preveja.

V. Se o procedimento contra-ordenacional se extingue com a morte do arguido, e portanto com a extinção da pessoa colectiva, é seguro afirmar que, de acordo com o artigo 160.º, n.º 2, do CSC e a alínea t) do n.º 1 do artigo 3.º do Código de Registo Comercial, a extinção da pessoa colectiva se efectiva apenas com o registo comercial do encerramento da liquidação da pessoa colectiva.

VI. O art. 141.º, n.º 1, alínea e), do Código das Sociedades Comerciais dispõe que a declaração de insolvência constitui um dos fundamentos da dissolução das sociedades, o que não significa que, à partida, possamos concluir que uma sociedade declarada insolvente se encontre desde logo dissolvida.

VI. [(O número VI encontra-se repetido no original.)] Da declaração de insolvência da pessoa colectiva decorre a sua dissolução (alínea e) do n.º 1 do artigo 141.º do CSC), o que determina que a sociedade entre em liquidação (cf. n.º 1 do artigo 146.º do CSC), porém, sucede que o n.º 2 do artigo 146.º do CSC determina expressamente que a sociedade em liquidação mantém a personalidade jurídica, sendo-lhe aplicáveis, com as necessárias adaptações, as disposições que regem as sociedades não dissolvidas, daí decorrendo uma clara e inequívoca comparação entre a sociedade que exerce em condições normais a sua actividade e a sociedade que inicia processo de dissolução e de liquidação.

VII. Ademais, a declaração de insolvência, pela verificada impossibilidade de cumprimento pontual das obrigações por parte do devedor (artigo 3.º, n.º 1, do CIRE), não acarreta uma imediata cessação da actividade da empresa, e veja-se neste sentido o n.º 1 do artigo 82.º do CIRE que afirma que os órgãos sociais se mantém em funcionamento após a declaração de insolvência, indiciando a continuidade, ainda que em moldes necessariamente diferentes face ao constrangimento provocado pela insolvência, da actividade da empresa.

VIII. Nem a declaração de insolvência implica a necessária dissolução e liquidação da empresa, porquanto a assembleia de credores na sequência da declaração de insolvência pode emergir a aprovação e homologação de um plano de insolvência (artigos 209.º a 216.º do CIRE) que preveja, como dispõe a alínea c) do n.º 2 do artigo 195.º do CIRE, a manutenção em actividade da empresa, podendo inclusive o plano de insolvência aprovado reconduzir-se a uma estratégia de recuperação da empresa, acaso tal objectivo se mostre exequível e conforme ao deliberado em assembleia de credores.

IX. Para reforço do predito, veja-se o disposto na norma do n.º 3 do artigo 192.º do CIRE, aditada pela Lei n.º 16/2012, de 20/4, que se dispôs clarificar o conceito de plano de insolvência quando a finalidade subjacente é a da recuperação da empresa, atribuindo-lhe a denominação de Plano de Recuperação.

X. Resulta do exposto que o regime plasmado no CIRE configura a declaração de insolvência como o primeiro estádio de um eventual processo de recuperação da empresa, compatível com a continuação do exercício da actividade da empresa ou com a recuperação da mesma.

XI. Por outro lado, independentemente do destino seguido em processo de insolvência (recuperação ou liquidação da empresa ou mesmo alienação da mesma), sempre esta manterá a sua personalidade jurídica, mesmo que em liquidação, bem como mantém a sua personalidade tributária nos termos do artigo 15.º da Lei Geral Tributária, a qual não é afectada pela declaração de insolvência.

XII. Assim, mostra-se o entendimento de acordo com o qual só com o registo do encerramento da liquidação é que a pessoa colectiva se extingue, atento o prescrito no artigo 160.º do CSC, como aquele que pretende acomodar o regime jurídico vertido no CIRE e que prefigura a possibilidade de recuperação da empresa, conformando-se ademais com o prescrito no artigo 160.º do CSC, não ocorrendo com a declaração de insolvência a extinção da pessoa colectiva.

XIII. Com efeito, diríamos respeitosamente que a tal equiparação (algo antinómica na óptica da Fazenda Pública) seguida pelo colendo STA constitui não uma equiparação global (o mínimo exigível a uma questão desta natureza), mas selectiva quanto baste para suportar a orientação por ele defendida.

XIV. Buscamos na douta decisão recorrida e na elencada jurisprudência consolidada e não vislumbramos essa tal especificidade, nem a douta sentença ou o tribunal Superior, o referem.

XV. A ideia de que só se tem em vista a o arrecadar de receita revela, por seu lado, um pensamento retorcido que presume ser essa a motivação que está na base da posição da Administração Tributária.

XVI. Na verdade, se o escopo fosse esse, à Administração Fiscal seria preferível actuar perante o incumprimento de pessoas colectivas saudáveis. A questão aqui não passa pela obtenção de receita, mas pela determinação de algo tão simples como o momento em que a personalidade jurídica da pessoa colectiva deve cessar, questão que é transversal ao próprio Direito, e não específico do regime fiscal, civil ou comercial.

VVII. E não se diga que com esta interpretação a AT pretende ver reclamada os seus créditos no âmbito do processo falimentar, pois que é consabido e tem sido entendido pela jurisprudência desse Colendo Supremo Tribunal que, naqueles autos, só poderão ser avocados os processos de execução fiscal cujas dívidas sejam anteriores à declaração de insolvência. Ora resulta do probatório que quer a instauração do processo de contra-ordenação e aplicação da coima quer o processo de execução fiscal só foram instaurados em momento ulterior à declaração de insolvência.

XVIII. Nestes termos, constatamos, face à matéria de facto provada nos autos, que a arguida foi declarada insolvente, o que não permite consolidar e afirmar, como faz a douta sentença recorrida, o juízo de extinção da pessoa colectiva nos termos da alínea a) do artigo 61.º do RGIT, bem como não permite determinar a extinção do procedimento contra-ordenacional.

XIX. Concluímos, desta forma, que a declaração de insolvência da arguida não é determinante da extinção do procedimento contra-ordenacional por morte do infractor, por não enquadrável na alínea a) do artigo 61.º do RGIT, uma vez que não pode ser equiparada a insolvência declarada por sentença transitada em julgado à extinção da pessoa colectiva.

XX. Pelo que é entendimento da Fazenda Pública que a douta sentença procedeu a errónea subsunção dos factos às normas jurídicas pertinentes, com violação das normas da alínea a) do artigo 61.º e do artigo 62.º do RGIT, e do artigo 160.º, n.º 2, do CSC.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso deve a decisão recorrida ser revogada e o recurso interposto da decisão de aplicação da coima ser julgado improcedente».

1.3 O recurso foi admitido, para subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

1.4 Não foram apresentadas contra-alegações.

1.5 O Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, acompanhando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, que citou.

1.6 Colhidos os vistos dos Conselheiros adjuntos, cumpre apreciar e decidir.

1.7 A questão que cumpre dirimir é a de saber se o despacho judicial recorrido incorreu em erro de julgamento ao determinar a extinção do procedimento contra-ordenacional em virtude da declaração de insolvência do infractor.

2.1 DE FACTO

A decisão recorrida deu como assente a seguinte factualidade:

«A) Contra o A………… em Insolvência foi levantado auto de notícia pela prática de infracção ao disposto no artigo 98.º do Código de IRS, por falta de entrega de imposto retido na fonte, referente ao período 2009/05, no montante de € 43.209,66, cujo prazo de cumprimento da obrigação terminou a 22.06.2009, infracção prevista e punível pelo artigo 114.º, n.º 2 e artigo 26.º, n.º 4, ambos do RGIT, extraído no processo de inquérito n.º 1540/2011.1IDLSB (cfr. fls. 5 dos autos);

B) Com base no auto de notícia identificado no ponto anterior foi instaurado em 22.08.2009, o processo de contra-ordenação n.º 3611200906035523, a correr termos do Serviço de Finanças de Amadora 3 (cf. fls. 4 e 5 dos autos).

C) Por sentença de 29.09.2009, proferida em sede do processo n.º 22332/09.2T2SNT, que corre termos no Juízo de Comércio de Sintra foi declarada a insolvência do A………… (cf. fls. 19 a 29 dos autos).

D) Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Amadora 3, de 17.05.2013, foi aplicada a coima de € 8.814,77, acrescida de custas processuais (acto recorrido) (cf. fls. 17 dos autos).

E) A 27.05.2013 foi recepcionado pela recorrente o ofício contendo o despacho de fixação da coima identificada em C) (cf. fls. 17 e 18 dos autos).

F) O presente recurso foi apresentado a 14.06.2013 (cf. fls. 14 dos autos)».

2.2.1 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR

A “Massa Insolvente de A…………” recorreu judicialmente, ao abrigo dos arts. 80.º e seguintes do RGIT, para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, do despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Amadora 3 que a condenou numa coima por entender verificada a infracção prevista e punida pelo art. 114.º , n.º 2, e 26.º, n.º 4, do RGIT, por falta de entrega do IRS retido na fonte.
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra determinou o arquivamento do processo de contra-ordenação levantado contra a ora Recorrida, em razão de esta ter sido declarada insolvente, o que implicaria a sua extinção, sendo esta de equiparar à morte do infractor para efeitos de extinção do procedimento criminal e da coima aplicada.
A Fazenda Pública não se conformou com o assim decidido e, ao abrigo do disposto no art. 83.º, n.ºs 1 e 2 (Note-se que a Fazenda Pública passou a ter legitimidade para o recurso, após a redacção dada ao n.º 1 do art. 83.º do RGIT pela Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2013):
«O arguido, o representante da Fazenda Pública e o Ministério Público podem recorrer da decisão do tribunal tributário de 1.ª instância para o Tribunal Central Administrativo, excepto se o valor da coima aplicada não ultrapassar um quarto da alçada fixada para os tribunais judiciais de 1.ª instância e não for aplicada sanção acessória».
Note-se ainda que, nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, «Se o fundamento exclusivo do recurso for matéria de direito, é directamente interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo».), recorreu dessa decisão para o Supremo Tribunal Administrativo. Sustentou, em síntese, que a declaração de insolvência não determina a extinção da pessoa colectiva, extinção que só ocorre com o registo do encerramento da liquidação, atento o prescrito no artigo 160.º do Código das Sociedades Comerciais (CSC); assim, a declaração de insolvência não permite consolidar e afirmar, como faz a douta sentença recorrida, o juízo de extinção da pessoa colectiva nos termos da alínea a) do art. 61.º do RGIT, motivo por que não permite determinar a extinção do procedimento contra-ordenacional.
Daí que tenhamos elegido como questão a dirimir a de saber a de saber se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento ao determinar a extinção do procedimento contra-ordenacional em virtude da declaração de insolvência do infractor.

2.2.2 DA EXTINÇÃO DO PROCEDIMENTO CONTRA-ORDENACIONAL EM VIRTUDE DA DECLARAÇÃO DE INSOLVÊNCIA DO INFRACTOR

Porque a questão se tem vindo a colocar a este Supremo Tribunal Administrativo com frequência e aqui tem merecido tratamento uniforme, vamos limitar-nos a remeter para o mais recente dos acórdãos – de 4 de Novembro de 2015, proferido no processo n.º 836/15, ainda não publicado, mas que se refere a um recurso em tudo semelhante ao de que ora nos ocupamos, tanto mais que a Recorrida é a mesma. Passamos a citar, permitindo-nos apenas introduzir as alterações requeridas pelo caso sub judice:

«A sentença recorrida, a fls. 56 a 60 dos autos, determinou o arquivamento do processo de contra-ordenação levantado contra a ora recorrida e no lhe foi aplicada uma coima no valor de € 8.814,77, acrescida de custas processuais, em razão de ter sido declarada insolvente, o que implicaria a sua extinção, sendo esta de equiparar à morte do infractor para efeitos de extinção do procedimento criminal e da coima aplicada.
Louvou-se o decidido no Acórdão deste STA de 12 de Março de 2008, proferido no recurso n.º 01053/07 [(Publicado no Apêndice ao Diário da República de 30 de Maio de 2008
(http://www.dre.pt/pdfgratisac/2008/32210.pdf), págs. 337 a 341, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/27c598294b7baab480257418004c1cd6.)], parcialmente transcrito na decisão recorrida.
Discorda do decidido a Fazenda Pública alegando, em síntese, que a declaração de insolvência não determina a extinção da pessoa colectiva, pois que só com o registo do encerramento da liquidação é que a pessoa colectiva se extingue, atento o prescrito no artigo 160.º do CSC, daí que a declaração de insolvência não permite consolidar e afirmar, como faz a douta sentença recorrida, o juízo de extinção da pessoa colectiva nos termos da alínea a) do artigo 61.º do RGIT, bem como não permite determinar a extinção do procedimento contra-ordenacional.
Não obstante, o decidido encontra-se em perfeita sintonia com a jurisprudência uniforme deste STA em casos similares, ainda recentemente reafirmada no passado dia 21 de Outubro, rec. n.º 610/15, […] que passaremos a acompanhar.
Aí se consignou:
«Este Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou por diversas vezes sobre questão similar à ora suscitada e no sentido de que a declaração de insolvência constitui um dos fundamentos de dissolução das sociedades e essa a dissolução equivale à morte do infractor, em harmonia com o disposto nos artigos 61.º e 62.º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT) e no artigo 176.º, nº 2, alínea a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, daí decorrendo a extinção do procedimento contra-ordenacional, da obrigação do pagamento de coimas e da execução fiscal instaurada tendente à sua cobrança coerciva - cf., neste sentido, para além dos supra citados acórdãos 617/10, 1107/12 e 638/14, os proferidos em 3/11/1999, 15/06/2000, 21/01/2003, 26/02/2003, 12/01/2005, 6/10/2005, 16/11/2005, 27/02/2008, 12/03/2008 e 21.05.2014, nos recursos nºs 24.046, 25.000, 01895/02, 01891/02, 1569/03, 715/05 e 524/05, 1057/07, 1053/07 e 457/14, respectivamente, todos in www.dgsi.pt.
Concordamos com esta jurisprudência cuja fundamentação jurídica tem plena aplicação também no caso vertente, e que aliás, colhe apoio da doutrina, nomeadamente de Alfredo José de Sousa e Silva Paixão (Código de Processo Tributário, 4ª ed., p. 425.), António Tolda Pinto e Jorge Manuel dos Reis Bravo, Regime Geral das Infracções Tributárias, Coimbra Editora, pág. 195 e de Jorge Lopes de Sousa, (Código de Procedimento e Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. III, 6.ª ed., Anotações 6 a 8 ao art. 176º, pp. 306 a 308), obra esta em que salienta que «…é essa a única solução que se harmoniza com os fins específicos que justificam a aplicação de sanções, que são de repressão e prevenção e não de obtenção de receitas para a administração tributária».
Efectivamente de acordo com o disposto nos arts. 61.º e 62º do RGIT, o procedimento por contra-ordenação extingue-se com a morte do arguido, sendo que também a obrigação de pagamento da coima e de cumprimento das sanções acessórias se extingue com a morte do infractor.
Ora à morte do infractor deve ser equiparada a extinção da pessoa colectiva arguida no processo de contra-ordenação, sendo que a sociedade se considera extinta pelo encerramento da liquidação (art. 160.º do CSC).
Como sublinha Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário, Áreas Edit., 6.ª edição, Volume 3.º, pág. 307, «mantendo embora a sociedade dissolvida, em liquidação, a sua personalidade jurídica – art. 146.º, n.º 2 do CSC – são, com a declaração de falência, apreendidos todos os seus bens, passando a constituir um novo património, a chamada “massa falida”: um acervo de bens e direitos retirados da disponibilidade da sociedade e que serve exclusivamente, depois de liquidado, para pagar, em primeiro lugar, as custas processuais e as despesas de administração e, depois, os créditos reconhecidos.
Pelo que, então, já não encontrará razão de ser a aplicação de qualquer coima».
Acresce que, como ficou dito no Acórdão 638/14 de 02.07.2014 [(Publicado no Apêndice ao Diário da República de 19 de Outubro de 2015
(http://www.dre.pt/pdfgratisac/2014/32230.pdf), págs. 2414 a 2411, também disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/564715816608033a80257d200052574b.)], «pese embora o diverso enquadramento que sobre esta matéria os tribunais da jurisdição comum têm vindo a adoptar, em face do disposto nos arts. 141.º, 146.º, n.º 2 e 160.º, n.º 2, todos do Código das Sociedades Comerciais, (…) crê-se que a especificidade das relações jurídico-tributárias continua a justificar um diverso enquadramento jurídico quanto ao momento em que se deverá ficcionar «a morte da pessoa colectiva», sendo que neste sentido parece apontar o entendimento legislativo substanciado na Lei n.º 16/2012, de 20/4 [diploma que introduziu diversas alterações ao Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE)], nomeadamente em face da redacção introduzida no art. 65.º:
«[...] – (Anterior corpo do artigo)
2 – As obrigações declarativas a que se refere o número anterior subsistem na esfera do insolvente e dos seus legais representantes, os quais se mantêm obrigados ao cumprimento das obrigações fiscais, respondendo pelo seu incumprimento.3 – Com a deliberação de encerramento da actividade do estabelecimento, nos termos do n.º 2 do artigo 156.º, extinguem -se necessariamente todas as obrigações declarativas e fiscais, o que deve ser comunicado oficiosamente pelo tribunal à administração fiscal para efeitos de cessação da actividade.
4 – Na falta da deliberação referida no número anterior, as obrigações fiscais passam a ser da responsabilidade daquele a quem a administração do insolvente tenha sido cometida e enquanto esta durar.
5 – As eventuais responsabilidades fiscais que possam constituir-se entre a declaração de insolvência e a deliberação referida no n.º 3 são da responsabilidade daquele a quem tiver sido conferida a administração da insolvência, nos termos dos números anteriores» (fim de citação).
É este entendimento que também aqui reiteramos.
No caso dos autos, constatando-se que a decisão de aplicação da coima é posterior à declaração de insolvência da infractora (cfr. as alíneas C) e D) do probatório fixado) e não havendo sequer alegação de que esta tenha, não obstante, prosseguido a sua actividade, há-de concluir-se que a decisão recorrida não merece a censura que a recorrente lhe dirige, estando o seu recurso votado ao insucesso».
Fazendo nossa a argumentação do acórdão citado, concluímos pelo não provimento do recurso.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos a seguinte conclusão:

A declaração de insolvência constitui um dos fundamentos de dissolução das sociedades e essa dissolução equivale à morte do infractor, em harmonia com o disposto nos arts. 61.º e 62.º do RGIT, daí decorrendo a extinção do procedimento contra-ordenacional.

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.