Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo 0639/13

I - O meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento em falta de fundamentação ou preterição de formalidades a tal acto imputadas, é a oposição à execução, e não o processo de impugnação judicial.
II - Não se verifica nulidade por omissão de pronúncia da sentença recorrida se o tribunal “a quo” não tomou conhecimento do mérito da impugnação por ter julgado verificado fundamento legal de rejeição liminar.
II - Sendo intempestiva a utilização do meio processual para o qual se pretenda convolar não deve ser ordenada a convolação.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo





1 - A………… melhor identificado nos autos, vem interpor recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que indeferiu liminarmente a impugnação judicial à execução fiscal, inicialmente instaurada à sociedade B…………, Ldª e contra si revertida, na qualidade de responsável subsidiário por dividas de IRC referente aos anos de 2001 e 2003.



Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

A) O Tribunal a quo não deveria ter indeferido liminarmente a referida impugnação judicial apresentada pelo ora recorrente com o fundamento no erro na forma processual empregue;

B) O recorrente alegou diversas questões, nomeadamente a prescrição, que o Tribunal deveria obrigatoriamente que conhecer e pronunciar-se sobre as mesmas;

C) Não decorre do artigo 99° do CPPT nem do artigo 97° do mesmo diploma que a impugnação judicial apenas tenha de versar sobre liquidação de tributos;

D) Refere-se incompetência no mencionado artigo 99º, que é uma excepção e nada tem a ver com liquidação de tributos, logo seguindo a mesma interpretação, a ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida e a preterição de outras formalidades legais não podem apenas estar relacionadas com a liquidação dos tributos.

E) A excepção da prescrição teria que ser sempre apreciada.

F) Bem como, as ausências ou vícios da fundamentação legalmente exigida e a preterição de outras formalidades legais.

G) Nomeadamente, a questão prévia referida na impugnação judicial, da falta de fundamentação do despacho de reversão e a inobservância do disposto no nº 7 do artigo 60° da LGT, dado que os elementos novos suscitados na audição do contribuinte não foram tidos em conta na referida fundamentação, que deveria ter sido apreciada tendo em conta o Princípio Pro Actione do Tribunal.

H) Quanto à prescrição, consideramos que o Tribunal deveria ter conhecido oficiosamente da prescrição (Cfr. Artigo 175° CPPT), sendo que aquela pode ser conhecida em qualquer momento do processo;

I) As dívidas tributárias prescrevem no prazo de 8 anos contados, nos impostos de obrigação única (IRC), a partir da data em que o facto tributário ocorreu;

J) No caso em apreço, poder-se-á constatar que os montantes de imposto (IRC) relativos aos períodos de tributação indicados, já prescreveram;

K) Os efeitos da interrupção da prescrição em relação ao devedor principal não produzem efeitos relativamente ao responsável subsidiário, uma vez que o ora recorrente, só foi notificado após o 5º ano posterior ao da liquidação, pelo que, a dívida encontra-se prescrita na esfera do revertido, ora recorrente — Cfr. n° 3 do artigo 48° da LGT

L) O Tribunal ao não apreciar e não pronunciar-se sobre diversas questões em sede de sentença, violou, salvo melhor opinião, o artigo 125°, nº 1 e artigo 124° do CPPT, constituindo tal circunstância uma causa de nulidade da sentença;

M) Questões relacionadas com a falta de requisitos essenciais do título executivo e diversos vícios da citação;

N) Por todas estas razões, podia e devia o Tribunal recorrido ter decidido pela procedência da nulidade da citação e/ou prescrição do imposto, invocada pelo recorrente na Impugnação, com todas as legais consequências.»



2 - A Fazenda Publica não apresentou contra alegações.



3 - O Exmº Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso por não se verificar a invocada nulidade por omissão de pronúncia e porque o meio processual adequado para impugnar o despacho de reversão é a oposição judicial e não a impugnação, não sendo possível já proceder à convolação.



4 - Com relevo para a análise das questões objecto do presente recurso fez-se constar o seguinte no despacho recorrido:

«No caso dos autos, o impugnante apresenta impugnação judicial à execução fiscal nos termos dos artigos 99.° e 102,° do CPPT, questionando a decisão de reversão na execução mas é óbvio que esta decisão não contém nenhuma liquidação de tributos nos termos consignados, além do mais, no artigo 44°, n.º 1, alínea b), do CPPT. Contém, isso sim, a fixação do valor resultante de liquidação que, por não ter sido pago no prazo para pagamento voluntário, deu lugar à extracção de certidão de dívida para a sua cobrança coerciva (cfr. art.° 88.° do CPPT) e que agora fie está a ser exigido, subsidiariamente, na qualidade de revertido. Ou seja, aqui já não está em causa a legalidade da liquidação, mas a legalidade da reversão, isto é, não está em causa saber se a dívida existe, mas saber se pode ser exigido ao revertido o seu pagamento.

Os fundamentos da presente impugnação também não apontam para vícios de nenhuma liquidação. O Impugnante não veio dizer que as liquidações cobradas coercivamente na execução são ilegais, mas sim que a dívida já não lhe pode ser exigida, por alegadas ilegalidades do despacho de reversão, por prescrição da dívida exequenda e por falta de legitimidade pelo não exercício da gerência de facto da devedora originária, ou seja, fundamentos que se subsumem às alíneas b), d) e i) do n.° 1 do art.° 204.° do CPPT.

Também o pedido não se subsume ao de uma impugnação judicial. O impugnante não pede que alguma liquidação seja anulada, mas que seja extinta a execução fiscal. Quer dizer, em nenhum momento o Impugnante apontou às liquidações. Apontou sempre à decisão de reversão e à exigibilidade da dívida exequenda.

Há, por isso, erro na forma processual empregue. Empregou-se a impugnação judicial quando se deveria ter empregue a oposição. (…).

Porém, nem sempre poderá ser feita a convolação, pois para tal é necessário que seja possível o prosseguimento do processo na forma processual adequada, designadamente que a respectiva petição tenha sido tempestivamente apresentada para efeitos desta nova forma processual.

Ora, no caso em apreço, resulta com clareza dos autos que o ora impugnante foi citado para o processo de execução fiscal n.º 2089200601009087, na qualidade de responsável subsidiário em 20-09-2012, conforme, aliás, alega no art. 1° da petição inicial, e que a presente impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Santarém em 30-11-2012. Nos termos do art. 203°, n.º 1 do CPPT, a oposição deve ser deduzida no prazo de 30 dias contados da citação pessoal ou da primeira penhora pelo que o autor devia até 20-10-2012 ter deduzido a competente oposição judicial. Sendo este dia um sábado o seu termo transfere-se para o primeiro dia útil seguinte, dia 22-10.

Tendo a presente impugnação dado entrada neste Tribunal 30-11-2012, foi-o muito para além dos referidos 30 dias, pelo que a convolação para o meio processual adequado já não é possível, atenta sua intempestividade.

E, como a caducidade do direito de acção se deve aferir em função do prazo para a introdução do meio processual para o qual o processo há-se ser convolado, no caso, sendo o prazo para deduzir oposição o de 30 dias (art.° 203° do CPPT), fica claro que, tendo o executado sido citado em 20-09-2012 e tendo a petição inicial entrado em 30-11-2012, a oposição sempre estaria fora de prazo, pelo que inútil se torna, também, e, por isso, proibida (cfr. art.° 137.° do CPC) a convolação para essa forma de processo.



5 - Colhidos os vistos legais, cabe decidir.



6 - Do mérito do recurso

São as seguintes as questões objecto do presente recurso:

a) Saber se a decisão recorrida enferma de omissão de pronúncia, na medida em que não conheceu das questões que foram suscitadas pelo recorrente, nomeadamente a questão da prescrição e a nulidade da citação;

b) Saber se incorreu em erro de julgamento a decisão recorrida ao indeferir liminarmente a impugnação judicial por erro na forma de processo;

c) Se o tribunal “a quo” podia e devia convolar o processo para a forma adequada, nos termos do artigo 98º, nº 4, do CPPT e no artigo 97º, nº 3 da LGT;



Como se vê de fls. 57 e segs. o despacho recorrido indeferiu liminarmente a impugnação porquanto, analisados os fundamentos da impugnação e da oposição (art°s. 99° e 204°. ambos do Código de Procedimento e de Processo Tributário) concluiu que o objecto dos presentes autos encontra enquadramento na previsão das als. b) e d) e i) do n° 1 do art. 204° do já aludido diploma.

E, prosseguindo o seu discurso argumentativo, julgou verificar-se erro na forma de processo, o que constitui nulidade, de conhecimento oficioso (arts. 199° e 202° do CPC, ex vi 2°. al. e) do CPPT.

Concluindo, a final, ser impossível a convolação para a forma de processo adequada (oposição à execução fiscal) por intempestividade.



Por sua vez o recorrente, na sua alegação de recurso e nas conclusões que a encerram, que, como é sabido delimitam o objecto do recurso, sustenta que o Tribunal recorrido não deveria ter indeferido liminarmente a referida impugnação judicial apresentada pelo ora recorrente com o fundamento no erro na forma processual empregue e que deveria obrigatoriamente conhecer e pronunciar-se sobre diversas questões por si suscitadas, nomeadamente, a questão prévia, da falta de fundamentação do despacho de reversão e da inobservância do disposto no nº 7 do artigo 60° da LGT, e bem assim a questão da nulidade da citação.



Adianta-se, desde já, que argumentação do recorrente não pode obter provimento e que a sentença recorrida não merece qualquer censura.

Vejamos, pois.

6.1 Da alegada nulidade da decisão recorrida por omissão de pronúncia.

Como se viu o recorrente imputa à decisão recorrida nulidade por omissão de pronúncia.

Mas sem qualquer razão.

Nos termos do artº 125º do Código de Procedimento e Processo Tributário constitui nulidade da sentença a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Ora, a prescrição é matéria de conhecimento oficioso no processo de execução fiscal (artº 175º do Código de Procedimento e Processo Tributário), mas não no processo de impugnação.

A jurisprudência dominante desta Secção vem afirmando que o processo de impugnação judicial não pode ter por objecto directo o conhecimento da prescrição da obrigação tributária, por este processo visar apreciar a legalidade ou ilegalidade do acto de liquidação e a prescrição não ter a ver com essa legalidade, mas apenas com a exigibilidade da obrigação criada com a liquidação.

É certo que se tem entendido também que a prescrição poderá ser conhecida oficiosamente, em processo de impugnação judicial, como pressuposto da questão da utilidade ou não do prosseguimento da lide, desde que o tribunal possua os elementos necessários.

Porém a prescrição não pode ser invocada como fundamento autónomo de impugnação judicial.

E muito menos deve ser conhecida quando, como no caso dos autos, concluindo o tribunal recorrido pelo indeferimento liminar, nada mais haveria que apreciar, não cabendo na lógica da decisão o conhecimento sobre qualquer questão de mérito que tivesse sido suscitada na petição.

Até porque, havendo fundamento para a rejeição liminar da impugnação judicial, o juiz não pode apreciar o mérito da mesma, sob pena de excesso de pronúncia – vide, neste sentido, os Acórdãos desta secção, nºs 199/10, de 30.10.2010 e 328/12, de 05.07.2012, in www.dgsi.pt.



Invoca, ainda, o recorrente, que o Tribunal recorrido deveria ter conhecido da nulidade da citação.

Sucede que, como bem nota o MP no seu parecer, da leitura da petição inicial resulta que o recorrente não invocou a nulidade citação, pelo que o Tribunal não poderia conhecer da mesma, pois não é questão de conhecimento oficioso, salvo o caso de citação edital ou falta de indicação do prazo para deduzir oposição (cf. Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. III, pag. 137-138).

Por outro lado, a nulidade da citação, por omissão de formalidades legais, também, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do estatuído no artigo 204.º do CPPT e deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal (OEF) e não perante o Tribunal Fiscal (ob. citada, 6ª edição 2011, volume III, páginas 144/145 e Acórdão do STA, de 25 de Maio de 2011, proferido no recurso nº 187/11, www.dgsi.pt.)



6.2 Do invocado erro de julgamento.

É pacífico na jurisprudência e na doutrina que a impugnação judicial, regulada nos artigos 99.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), constitui o meio de reacção paradigmático de que dispõe o contribuinte para atacar, com fundamento em qualquer ilegalidade, o acto tributário, tomado este em sentido próprio, ou seja, como acto de liquidação do tributo, sendo igualmente este o meio processual adequado para reagir contra outros actos em matéria tributária para os quais a lei preveja ser este o meio de reacção do contribuinte (cfr. o n.º 1 do artigo 97.º do CPPT) – vide, neste sentido, entre outros, os Acórdãos deste Supremo Tribunal de 10.04.2013, recurso 230/13, de 5.07.2012, recurso 328/12, de 30 de Setembro de 2009, rec. n.º 626/09e de 14.07.2007, recurso 172/07, todos in www.dgsi.pt)

É também pacificamente aceite, existirem fundamentos que são invocáveis tanto como fundamento de oposição à execução fiscal como de impugnação judicial, decorrendo ainda do artº 22º nº 4 da Lei Geral Tributária que as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais.

No caso em apreço cumpre notar que o acto sindicado é o despacho de reversão e não a liquidação da dívida exequenda.

Ora o recorrente, nas suas conclusões de recurso, e até mesmo na petição inicial, não assaca aos actos de liquidação de IRC, objecto das execuções contra ela revertidas, qualquer vício formal ou substancial.

De facto os vícios de falta de fundamentação e preterição de formalidades legais invocados pelo recorrente são sempre reportados aos processos executivos e não aos procedimentos de liquidação.

Constata-se, aliás, da petição inicial, que o recorrente deduziu impugnação judicial contra a execução fiscal nº 2089200601009087 do serviço de finanças de Santarém concluindo com o seguinte pedido: «NESTES TERMOS e nos demais de direito do douto suprimento de V. Exa. deve a presente Impugnação Judicial ser recebida, julgada procedente por provada e, em consequência, julgar-se extinta a execução, ordenando-se o arquivamento do processo executivo movido ao Impugnante com os fundamentos de ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida e preterição de outras formalidades legais (prescrição da dívida, na ilegitimidade do executado, falta de fundamentação e preterição de formalidades legais e vícios formais do despacho que ordena a reversão».



Em suma, o ponto axial da sua pretensão - cf. artº 53º da petição inicial - tem a ver com a ilegalidade da reversão operada no processo de execução fiscal «por falta de fundamentação e preterição de formalidades legais», não formulando o recorrente qualquer pedido atinente ao meio processual de impugnação, a saber, a declaração de inexistência, nulidade ou anulação das liquidações dos tributos.



Ora, constitui jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal que a Impugnação judicial não é o meio adequado de reacção contra o despacho de reversão da execução fiscal, mas sim o processo de oposição – cf. neste sentido, entre outros, os Acórdãos de 29/06/2005, recurso 0501/05, de 14.07.2007, recurso 0172/07, de 9/2/2011, recurso 845/2010, de 2/5/20102, recurso 300/2012 e de 12.09.2012, recurso 453/12, todos in www.dgsi.pt.

De igual modo Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de, vol. III, pag. 479 esclarece que o “meio processual adequado para impugnar uma decisão relativa à reversão da execução fiscal, com fundamento de o revertido não ser responsável pelo pagamento da dívida é a oposição à execução fiscal, nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 204º do CPPT».

Acrescentando ainda que “A reclamação graciosa e o processo de impugnação judicial, a que os revertidos também podem recorrer na sequência da sua citação no processo de execução fiscal, nos termos do nº 4 do art. 22º da LGT, destinam-se a atacar a legalidade da liquidação visando obter a sua anulação ou a declaração da sua nulidade ou inexistência (arts. 70º, nº 1, 99º e 124º do CPPT). Por outro lado, por força do preceituado no nº 1 do art. 151º do CPPT, todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária deverão ser apreciadas em processo de oposição”.



Acresce dizer que no caso não ocorre também possibilidade de convolação para ao meio processual adequado – oposição à execução fiscal - uma vez que a petição inicial é manifestamente intempestiva.

Com efeito a petição deu entrada em 30.11.2012 (cf. fls. 3) e o recorrente foi citado em 20.09.2012, sendo que, nos termos do art. 203°, n.° 1 a), do CPPT, a oposição à execução fiscal deve ser apresentada no prazo de 30 dias a contar da citação pessoal ou, não a tendo havido, da primeira penhora.

E, como vem afirmando a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal Administrativo, não deve operar-se, sob pena da prática de actos inúteis, proibida por lei, a convolação da impugnação judicial em oposição à execução fiscal se a petição é intempestiva para o efeito, pois logo haveria lugar a indeferimento liminar por extemporaneidade – vide acórdãos de 10.04.2013, recurso 230/13, 11.04.2007, recurso 19/07, de 21.06.2000, recurso 24605, de 10.09.2008, recurso 358/08 e de 12.09.2012, recurso 453/12, todos in www.dgsi.pt.

Por último, importa sublinhar que o recorrente não formulou um pedido compatível com a impugnação judicial (declaração de inexistência, nulidade ou anulação das liquidações exequendas) mas antes com a oposição judicial (arquivamento/extinção da execução).



Bem andou, pois, a decisão recorrida ao rejeitar liminarmente a impugnação por erro na forma de forma de processo, e ao não ordenar a convolação na forma processual adequada, por, manifesta extemporaneidade, com consequente nulidade de todo o processo.

Improcedem, pois, todas as conclusões de recurso.



7. Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar o despacho recorrido.

Custas pelo recorrente.



Lisboa, 6 de Março de 2014. - Pedro Delgado (relator) - Valente Torrão - Ascensão Lopes.