Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo 0587/17

Atenta a natureza excepcional do recurso de revista previsto no art. 150º do CPTA, (quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito), não se verificam os respectivos pressupostos se as questões suscitadas não revestem tal relevância e tais características.

Acordam na formação a que se refere o actual nº 6 do art. 150º do CPTA, da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:



RELATÓRIO

1.1. A…………………, Lda., com os demais sinais dos autos, interpõe recurso de revista excepcional, nos termos do art. 150º do CPTA, do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN) em 24/11/2016, no processo que aí correu termos sob o nº 183/04.0BEPRT e no qual se negou provimento ao recurso jurisdicional interposto da sentença do TAF do Porto, que julgara totalmente improcedente a impugnação judicial deduzida pela recorrente contra as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, reportadas aos exercícios de 1999, 2000, 2001 e 2002, tudo no montante global de € 122.652,78.



1.2. Termina as alegações formulando as conclusões seguintes:

1° - A inspecção tributária elaborou um relatório subjectivo, parcial, sem ter adoptado os princípios da verdade material e os demais previstos no art. 5° e no art. 7° do Regime Complementar de Inspecção Tributária e Aduaneira bem como o disposto nos arts. 55° e 58° da L.G.T., pois que deixou de apreciar a escrita e a contabilidade da Impugnante e, atento o princípio do inquisitório, de realizar todas as diligências para o apuramento da verdade, não aceitando e não incluindo no processo inspectivo as notas de encomenda que lhe foram exibidas em sede de audiência, e desvalorou o documento de fls. 145 subscrito por B……………… violando o art. 54° da L.G.T., norma que o acórdão omitiu, deixando, pois, de valorar tais comportamentos;

2° - Defende a Impugnante que a A.T. não provou os indícios de que as decisões se socorreram, como lhe impõe o n° 1 do art. 74° da L.G.T., na medida em que, como supra se alegou, os comportamentos que imputou à Impugnante, apenas, se podem imputar aos emitentes das facturas, aliás os únicos responsáveis pelas divergências que se verificam nas facturas 127 e 130, pois que os seus originais estavam na contabilidade da Impugnante, o que o Tribunal também deixou de apreciar no que respeita à Impugnante;

3° - De igual modo, e tendo a Impugnante a sua escrita e a sua contabilidade bem organizada e regularizada, como se sublinha e aceita a fls. 753 da sentença, e aceite pelo acórdão, em contraponto das irregularidades dos fornecedores, as suas declarações dela constantes presumem-se verdadeiras como estabelece o n° 1 do art. 75° da L.G.T.;

4° - É que, em boa verdade, provou-se que todos os produtos adquiridos aos emitentes das facturas foram vendidas aos clientes da Impugnante o que demonstra que as facturas provam a verdade dessas transacções, e se outras tivesse havido, o que não se aceita, pois competia à A.T. prová-las;

5° - E se dúvidas fundadas houver quanto à prova produzida, o inspectivo tem de ser anulado, como dispõe o n° 1 do art. 100º do C.P.P.T. que a Impugnante invoca para todos os efeitos legais, e que o Tribunal recorrido não valorou, nem aflorou;

6° - Igualmente, o acórdão recorrido não considerou que como dispõem os arts. 76° e 77° da L.G.T. no que tange aos meios de prova que para prova dos factos necessários à decisão do processo tributário são admissíveis todos os meios de prova permitidos pelo direito, e que as informações prestadas pela inspecção tributária só fazem fé quando se basearem em critérios objectivos o que no caso não ocorre, pois, como resulta dos autos, foram feitos cálculos subjectivos especialmente no que respeita à capacidade produtiva dos fornecedores por um critério totalmente subjectivo, pelo que o Tribunal recorrido omitiu e deixou de valorar o que a tal respeito decorre dos autos;

7° - Também o acórdão preterindo o disposto nestas normas faz errada aplicação dos arts. 655° do C.P.C. e 393º n° 1 e 351° do C.C., nem sequer sendo de exigir a aplicação do art. 364° do C.C. ;

8° - E fundamentando-se a decisão da A.T. apenas na inexistência de operações verdadeiras, não pode o acórdão valorar ou invocar o disposto no art. 35° do C.I.V.A., pois que por um lado da incorrecção quanto ao descritivo de algumas facturas não pode concluir-se que as transacções foram fictícias e, por outro lado, a maioria das facturas estão correctas, são totalmente regulares, e a interpretação que o douto acórdão faz dessa norma é errada;

9° - Finalmente, tendo a Impugnante iniciado a sua actividade em Maio de 1998, sendo, pois, muito jovem, e tendo sempre um comportamento exemplar, o que vem plasmado nas decisões já proferidas, as deduções que injustamente lhe foram feitas enquanto contribuinte digna representam, se o acto inspectivo não for anulado, o seu colapso, o seu fim, e, esta circunstância é de relevar em termos de justiça;

10º - Não deixa a Impugnante de aqui invocar a disparidade do decidido no acórdão em recurso e do decidido pelo acórdão proferido no processo n° 2301/04.0BEPRT, a injustiça que no ora recorrido decorre pelo que é manifesta a violação dos princípios da segurança jurídica, da confiança, e da igualdade que a lei constitucional prevê, e protege nos seus arts. 2°, 18°, 20º, 17º, e 202°, acrescendo que se depreende neste acórdão uma manifesta oposição com aquele a que atrás se aludiu, daí resultando uma desigualdade de tratamento, e jurisprudencial;

11° - E, sem conceder, dispõe o n° 1 do art. 125° do C.P.P.T. que a sentença é nula quando deixe de se pronunciar sobre questões que deviam ser apreciadas.

Ora, a sentença deixou de se pronunciar sobre uma questão crucial nos autos pois que devia curar de saber se além das transacções que resultam provadas dos autos no que respeita aos emitentes das facturas e à Impugnante, outras teriam ou não sido feitas.

Igualmente lhe competia pronunciar-se sobre a falta de objectividade que dimana claramente da inspecção tributária, e a não aceitação no acto inspectivo das ditas notas de encomenda e do documento de fls. 145.

12° - Acresce que as correcções técnicas em sede de I.V.A. efectuadas para os anos de 1999, 2000, 2001 e 2002 tiveram por fundamento a inexistência de operações verdadeiras que as facturas ficticiamente configuravam.

Ora, como resulta dos autos, apenas, parte das mesmas, como dimana dos autos, não estarão emitidas correctamente.

Termina pedindo:

— que seja admitido o presente recurso de revista excepcional, pelos fundamentos que vêm invocados em conformidade com as alegações produzidas, porque o mesmo comporta uma questão de grande relevância jurídica para melhor aplicação do direito e da justiça, bem como um interesse de grande significado até pela falta de equidade e de prestígio que já foi propalado, e, ainda, porque da decisão em recurso e do que supra se invoca, resulta uma contradição de decisões que a todo o custo deve ser evitado;

— que o recurso seja admitido e reponderado e, reexaminado o que se traz à consideração, se proceda à reapreciação da causa em virtude de se verificar a violação da lei por erro de interpretação e de aplicação da lei substantiva e processual pois que, como vem invocado, não foram devidamente valoradas provas ou omitida a sua valoração, bem como foram violadas as normas, e, os princípios que a Impugnante supra invocou;

— que o acórdão recorrido seja revogado e se anulem os actos impugnados com todas as consequências legais, incluindo o disposto no n° 1 do art. 43° da LGT, ou, se assim não for entendido, se declare nulo e de nenhum efeito o acórdão recorrido.



1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.



1.4. O Ministério Público emite Parecer, nos termos seguintes:

«Recurso interposto por A………………, Lda., sendo recorrida a A.T.

A admissão do recurso depende de decisão a proferir pela formação de conselheiros mais antigos “da secção do contencioso tributário”, conforme previsto no nº 6 do dito art. 150º do C.P.T.A., subsidiariamente aplicável e com essa adaptação.

Tal depende de se entenderem verificados os requisitos previstos no nº [1] desse art. 150º, os quais têm sido entendidos como dependendo da existência sérias divergências, face a uma nova legislação (efeito preventivo), ou então de se ter decidido ao arrepio do entendimento uniforme da jurisprudência ou mesmo da doutrina (efeito reparador) - neste sentido) Abrantes Geraldes, em Recursos em Processo Civil, Novo Regime, Almedina, 2010, em anotação ao art. 721º-A do C.P.C., que corresponde ao atual 672º do novo C.P.C., disposição paralela do acima referido 150º do C.P.T.A. e Miguel Ângelo Oliveira Crespo, em O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, p. 248 e ss.

Nada disso se observa no recurso interposto do acórdão proferido pelo T.C.A. Norte em que, para além de invocar oposição com o decidido noutro acórdão, apenas põe a apreciação probatória efetuada e ainda a aplicação efetuada ao caso do disposto no art. 35º do C.I.V.A.

Concluindo

O recurso de revista não será de admitir, nos termos do art. 150º do C.P.T.A., subsidiariamente aplicável.»



1.5. Corridos os vistos legais, cabe decidir.



FUNDAMENTOS

2. Ao abrigo do disposto no nº 6 do artigo 663º do Código de Processo Civil dá-se por reproduzido o Probatório constante do acórdão recorrido.



3.1. O acórdão recorrido considerou as seguintes questões a decidir:

— (i) nulidade da sentença

a) por falta de apreciação crítica da prova, nomeadamente, do conteúdo do relatório de inspecção tributária;

b) por omissão de pronúncia por falta de apreciação da prova produzida pela impugnante para demonstrar a realidade das operações facturadas, o que se impunha ao tribunal a quo face à conclusão de que existem indícios sérios de facturação falsa, nomeadamente e a saber, falta de apreciação da prova que resulta dos documentos de fls.73 a 140 e 482/483 dos autos (facturas, recibos e notas de encomenda);

c) por falta de especificação dos fundamentos e oposição dos fundamentos com a decisão;

— (ii) erro de julgamento de facto da sentença ao dar por não demonstrada a matéria dos pontos 1, 2, 3, 4 e 5 dos factos «não provados» e ao concluir pela irrealidade das operações facturadas com base na factualidade recolhida pela Administração tributária em sede inspectiva;

— (iii) erro de julgamento da sentença quanto à repartição do ónus da prova no caso do imposto sobre o valor acrescentado deduzido com base em facturas que, alegadamente, não têm subjacente qualquer transacção.



3.2. Apreciando e decidindo, pois, tais questões, o acórdão recorrido concluiu pela improcedência de todas as invocadas nulidades imputadas à sentença de 1ª instância, pela improcedência do também invocado erro de julgamento de facto (quanto a factos julgados provados e a factos julgados não provados), concluindo «... que a prova dos autos não é de modo a impor decisão de facto diversa da que foi proferida, improcedendo o recurso na parte relativa à impugnação da matéria de facto», bem como pela improcedência do também invocado erro de julgamento quanto à (não) verificação e prova dos pressupostos de facto e de direito legitimadores das correcções (por desconsideração das facturas questionadas) operadas pela AT, subjacentes às liquidações de IVA impugnadas.



3.3. É do assim decidido pelo TCA Norte que a recorrente interpõe o presente recurso de revista excepcional.



3.4. Vejamos, pois, se o recurso é admissível face aos pressupostos de admissibilidade contidos no art. 150º do CPTA, em cujos nºs. 1, 4 e 5 se estabelece:

«1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

(…)

4 - O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 - A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do nº 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Administrativo».



3.5. Interpretando este nº 1, o STA tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso (cfr., por exemplo o ac. de 29/6/2011, rec. nº 0569/11) no sentido de que o mesmo «quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva», reconduzindo-se como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nº 92/VII e 93/VIII, a uma “válvula de segurança do sistema” a utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito.

Na mesma linha de orientação Mário Aroso de Almeida pondera que «não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios», cabendo ao STA «dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema». (Cfr. O Novo Regime do Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª ed., p. 323 e Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2005, p. 150 e ss.)

E no preenchimento dos conceitos indeterminados acolhidos no normativo em causa (relevância jurídica ou social de importância fundamental da questão suscitada e a clara necessidade da admissão do recurso para uma melhor aplicação do direito, (Sobre esta matéria, cfr. Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pp. 248 a 296.) também a jurisprudência deste STA vem sublinhando que «…constitui questão jurídica de importância fundamental aquela – que tanto pode incidir sobre direito substantivo como adjectivo – que apresente especial complexidade, seja porque a sua solução envolva a aplicação e concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, seja porque o seu tratamento tenha suscitado dúvidas sérias, ao nível da jurisprudência, ou da doutrina.

E, tem-se considerado de relevância social fundamental questão que apresente contornos indiciadores de que a solução pode corresponder a um paradigma ou contribuir para a elaboração de um padrão de apreciação de casos similares, ou que tenha particular repercussão na comunidade.

A admissão para uma melhor aplicação do direito justifica-se quando questões relevantes sejam tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória, com recurso a interpretações insólitas, ou por aplicação de critérios que aparentem erro ostensivo, de tal modo que seja manifesto que a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa é reclamada para dissipar dúvidas acerca da determinação, interpretação ou aplicação do quadro legal que regula certa situação.» (ac. do STA - Secção do Contencioso Administrativo - de 9/10/2014, proc. nº 01013/14).

Ou seja,

- (i) só se verifica a dita relevância jurídica ou social quando a questão a apreciar for de complexidade superior ao comum em razão da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de enquadramento normativo especialmente complexo, ou da necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio.

- e (ii) só ocorre clara necessidade da admissão deste recurso para a melhor aplicação do direito quando se verifique capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular, designadamente quando o caso concreto revele seguramente a possibilidade de ser visto como um tipo, contendo uma questão bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros e cuja decisão nas instâncias seja ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, ou suscite fundadas dúvidas, nomeadamente por se verificar divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais, gerando incerteza e instabilidade na resolução dos litígios.

Não se trata, portanto, de uma relevância teórica medida pelo exercício intelectual, mais ou menos complexo, que seja possível praticar sobre as normas discutidas, mas de uma relevância prática que deve ter como ponto obrigatório de referência, o interesse objectivo, isto é, a utilidade jurídica da revista e esta, em termos de capacidade de expansão da controvérsia de modo a ultrapassar os limites da situação singular (a «melhor aplicação do direito» deva resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros, em termos de garantia de uniformização do direito: «o que em primeira linha está em causa no recurso excepcional de revista não é a solução concreta do caso subjacente, não é a eliminação da nulidade ou do erro de julgamento em que porventura caíram as instâncias, de modo a que o direito ou interesse do recorrente obtenha adequada tutela jurisdicional. Para isso existem os demais recursos, ditos ordinários. Aqui, estamos no campo de um recurso excepcional, que só mediatamente serve para melhor tutelar os referidos direitos e interesses») - cfr. o ac. desta Secção do STA, de 16/6/2010, rec. nº 296/10, bem como, entre muitos outros, os acs. de 30/5/2007, rec. nº 0357/07; de 20/5/09, rec. nº 295/09, de 29/6/2011, rec. nº 0568/11, de 7/3/2012, rec. nº 1108/11, de 14/3/12, rec. nº 1110/11, de 21/3/12, rec. nº 84/12, e de 26/4/12, recs. nºs. 1140/11, 237/12 e 284/12.

E igualmente se vem entendendo caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar necessariamente ao requerimento inicial ou de interposição – cfr. arts. 627º, nº 2, 635º, nºs. 1 e 2, e 639º, nºs. 1 e 2 do novo CPC (Correspondentes aos arts. 676º, nº 2, 684º, nºs. 1 e 2, e 685º-A, nºs. 1 e 2, do anterior CPC.) - neste sentido, entre outros, os acórdãos do STA de 2/3/2006, 27/4/2006 e 30/4/2013, proferidos, respectivamente, nos processos nºs. 183/06, 333/06 e 0309/13.



3.6. No caso, afigura-se-nos que não estão verificados os apontados requisitos de admissibilidade do recurso de revista excepcional.

De referir, desde logo, que se a recorrente, ao invocar (na Conclusão 11ª) nulidade da sentença, pretende também imputar essa nulidade ao acórdão recorrido, não poderá tal pretensão ser atendida, pois que este recurso de revista excepcional não pode ser utilizado para arguir e apreciar ou reapreciar nulidades das decisões recorridas, devendo elas ser arguidas em reclamação para o tribunal recorrido (nº 4 do art. 615º do CPC) – cfr. entre muitos outros, os acs. do STA, de 26/5/2010, proc. nº 097/10, de 12/1/2012, proc. nº 0899/11, de 8/1/2014, proc. nº 01522/13, de 29/4/2015, proc. nº 01363/14, de 16/12/2015, proc. nº 0624/15 e de 15/2/2017, proc. nº 01330/16).

E também a alegada (na Conclusão 10ª) desconformidade constitucional, por alegada violação dos princípios da segurança jurídica, da confiança, e da igualdade, não é idónea para fundamentar este recurso de revista excepcional (cfr., entre muitos outros, o ac. desta Secção de Contencioso Tributário do STA, de 10/9/2014, proc. nº 0659/14, bem como os acs. da Secção de Contencioso Administrativo, de 12/9/2013, proc. nº 0982/13; de 10/7/2013, proc. nº 01123/13; de 26/9/2013, proc. nº 01371/13; de 31/10/2013, proc. nº 01603/13; de 18/12/2013, proc. nº 01788/13) uma vez que as questões de inconstitucionalidade podem discutir-se (e só podem discutir-se definitivamente) em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade (art. 70º nº 1, als. a), c) e f) da Lei 28/82, de 15/11).

Por outro lado, a recorrente, invocando embora a relevância excepcional da questão que formula, limita-se, no essencial, a manifestar divergência com a factualidade que foi julgada provada dos autos (sem que se verifiquem os pressupostos previstos no nº 4 do art. 150º do CPTA), questionando, nomeadamente, os critérios de valoração da prova documental e testemunhal produzida, e especificando, mesmo, (i) que a AT não provou os “factos-índice” de que as decisões se socorreram, na medida em que os comportamentos que lhe imputou a ela, impugnante, apenas se podem imputar aos emitentes das facturas, únicos responsáveis, aliás, pelas divergências que se verificam em determinadas facturas, (ii) que tem a sua escrita e a sua contabilidade bem organizada e regularizada, em contraponto das irregularidades dos fornecedores, (iii) que se provou que todos os produtos adquiridos aos emitentes das facturas foram vendidas aos clientes da impugnante o que demonstra que as facturas provam a verdade dessas transacções, e se outras tivesse havido, competia à AT prová-las, (iv) e que se dúvidas fundadas houver quanto à prova produzida, há que lançar mão do disposto no nº 1 do art. 100º do CPPT.

Ora, como se disse, este recurso de revista excepcional previsto no art. 150º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, antes funcionando “como uma válvula de segurança do sistema”, admissível apenas quando se verificarem os apontados requisitos atinentes à relevância jurídica ou social de importância fundamental da questão suscitada ou à clara necessidade da admissão do recurso para uma melhor aplicação do direito. Requisitos que, no caso concreto, não se têm por verificados, já que as questões invocadas não são particularmente complexas do ponto de vista jurídico, não contendem com interesses especialmente importantes da comunidade e também nem sequer extravasam os limites do caso concreto.

E também não se vislumbra a existência de um erro manifesto ou grosseiro na decisão recorrida, pelo que fica igualmente afastada a necessidade de este Tribunal intervir no quadro de uma melhor aplicação do direito.

Diga-se, finalmente, que apesar de a recorrente invocar (na Conclusão 10ª) disparidade do decidido no acórdão em recurso e do decidido pelo acórdão proferido no processo n° 2301/04.0BEPRT (TCA Norte), não é legalmente possível determinar a convolação (nº 3 do art. 97º da LGT e nº 4 do art. 98º do CPPT) do presente recurso de revista excepcional em recurso por oposição de acórdãos (art. 284º do CPPT), pois que este último teria que ter sido interposto no prazo legal de 10 dias [nos termos do nº 1 do art. 284º do CPPT, e por aplicação analógica do nº 1 do art. 280º do mesmo código, o prazo de interposição do recurso por oposição de julgados é de 10 dias contados da notificação da decisão recorrida — neste sentido, cfr. Jorge Lopes de Sousa, CPPT Comentado e Anotado, 6ª ed., Vol. IV, p. 467 — e, no caso, tendo sido remetida ao recorrente, com data de 30/01/2017 (fls. 936), a carta para notificação do acórdão recorrido, o recurso veio a ser interposto em 09/03/2017 — cfr. fls. 998].

Em suma, não se mostram reunidos os pressupostos de admissibilidade do recurso de revista previstos no art. 150º do CPTA.



DECISÃO

Nestes termos, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista excepcional, por se considerar que não estão preenchidos os pressupostos a que se refere o n° 1 do artigo 150º do CPTA.

Custas pela recorrente.



Lisboa, 20 de Setembro de 2017. – Casimiro Gonçalves (relator) – Dulce Neto – Isabel Marques da Silva.