Mais valias Herança
Sumário
Para que possa ser tributada a título de mais-valias, IRS, categoria G, a venda de imóvel efectuada após divisão de coisa comum, decorrente de bens herdados, é essencial que seja determinado o exacto valor do bem que coube ao vendedor do imóvel na anterior divisão de coisa comum e esse valor, por sua vez, tem que ter uma correspondência directa e imediata no valor dos bens herdados.
Texto da decisão
A……………………, inconformada, recorreu da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 21 de Abril de 2015, que julgou improcedente a impugnação que aquela havia deduzido contra a liquidação de IRS e juros compensatórios referentes ao ano de 2004, no montante de € 15.233,66.
Alegou, tendo concluído como se segue:
A - À impugnante foi adjudicada na partilha subsequente à morte de seu pai, metade de duas casas de habitação e quintal, na época inscritas na matriz sob o artigo 86 e posteriormente correspondentes aos artigos 1343 e 1344 da freguesia de …………;
B - Este direito da impugnante a metade do direito de propriedade sobre os imóveis supra identificados considera-se adquirido na data da abertura da herança, em 1974, e não na data da partilha, uma vez que esta não tem efeitos constitutivos mas apenas declarativos, retroagindo os seus efeitos à data da herança que lhe está subjacente - cfr. arts. 1317° e 2119° do Código Civil;
C - O acto de divisão de coisa comum, apesar de sujeito a forma legal, tem natureza meramente declarativa, uma vez que o direito ou a quota-parte de cada consorte permanece o mesmo após a divisão, não correspondendo a qualquer transmissão onerosa ou gratuita do direito de propriedade;
D - A divisão de coisa comum visa pôr termo à compropriedade através da adjudicação da coisa a um só comproprietário, não representando qualquer alteração ao seu direito de propriedade, que permanece o mesmo, mas apenas localizando a coisa sobre a qual esse direito incide, ou seja, localizando a parte material do bem;
E - É este o entendimento perfilhado por Pires de Lima e Antunes Varela e também por Mota Pinto, em comentários ao artigo 1413° do Código Civil, traçando um paralelismo entre a divisão e a partilha enquanto actos de natureza declarativa, embora sujeitos a requisitos de forma legal específicos;
F - Deste modo, a divisão de coisa comum realizada entre a impugnante e as suas consortes, em 2001, não provocou a transmissão à impugnante de qualquer quota-parte do direito de propriedade sobre os prédios em causa, apenas pôs fim à situação de compropriedade existente e concretizou o seu direito de propriedade sobre um único prédio, adjudicando-lhe esse prédio, tal como aconteceria numa partilha;
G - Pelo que, o direito de propriedade sobre o prédio adjudicado à impugnante na divisão de coisa comum remonta à data da abertura da herança por morte do pai da impugnante, em 1974, por ser essa a data da origem da compropriedade sobre os prédios inscritos sobre os artigos 1343 e 1344;
H - Por essa razão, não há incidência de IRS, Categoria G, sobre o ganho resultante da venda do artigo 1344, em 2004, uma vez que esse ganho está abrangido pela exclusão de tributação prevista no art. 5° do DL n° 442-A/88, de 30.11;
I - Ao decidir em sentido diverso, a sentença recorrida fez errada interpretação das normas aplicáveis, violando o disposto nos artigos 1317°, 1413° e 2119° do Código Civil, e no artigo 5° do DL n° 442-A/88, de 30.11, motivo porque deve ser revogada.
Não houve contra-alegações.
O Ministério Público, notificado, pronunciou-se pela improcedência do recurso, porquanto entende que a aquisição da propriedade plena do imóvel que esteve na base da tributação de mais-valias, apenas se deu em 2001, pelo que a venda daquele imóvel posteriormente não estava isenta de tributação em sede de IRS por mais-valias realizadas.
Colhidos os vistos legais cumpre decidir.
Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:
A. A Impugnante foi objecto de inspecção tributária, finda a qual foi elaborado Relatório a 18 de Março de 2008, o qual se considera aqui integralmente reproduzido - cfr. fls. 11 a 18 do PA;
B. Pelo ofício 2864/0505 foi a impugnante notificada do Relatório e das correcções resultantes da acção de inspecção - cfr. fls. 19 a 21 do PA;
C. Consta do Relatório de Inspecção Tributária que a Impugnante alienou em 2004, pelo valor global de € 323.500,00, os prédios inscritos na matriz de …………, sob os artigos 170101-U-1344 e 170101-R862 e o prédio inscrito na matriz da freguesia de …………….., Porto, sob o artigo 131207-2037-ASA - RIT;
D. Por partilha homologada por sentença a 09 de Janeiro de 1975 a Impugnante recebeu por herança de B…………… metade de duas casas de habitação e quintal inscritas na matriz de …………. sob o artigo 86 - cfr. certidão de fls. 19 a 21;
E. A 11 de Outubro de 2001 foi celebrada escritura pública designada de “Divisão de Coisa Comum”, a qual se considera aqui integralmente reproduzida - cfr. fls. 33 a 37 do PA;
F. Da escritura referida em E), consta que os prédios urbanos inscritos na matriz urbana da freguesia de …………. sob os artigos 1343 e 1344, resultam da descriminação do anterior artigo 86° - cfr. fls. 24 do PA;
G. Os presentes autos deram entrada a 15 de Julho de 2008.
Nada mais se deu como provado.
Há agora que conhecer do recurso que vem dirigido a este Supremo Tribunal.
A questão que vem colocada reside em saber se a venda do prédio com o artigo 1344 identificado no probatório, deve ou não ser objecto de tributação em rendimentos da categoria G, mais-valias, na parte que veio à propriedade da recorrente por força da divisão de coisa comum.
A AT e o tribunal recorrido entendem que sim porque, e em síntese, o prédio foi parcialmente adquirido com a escritura de divisão de coisa comum de 11/10/2001, por sua vez a recorrente entende que não, porque não podendo ser identificada a parte do prédio sobre a qual o seu direito recaía antes da divisão, quando se operou a divisão da coisa comum, então nada foi transmitido, tendo os outorgantes limitado a sua intervenção a fazer cessar o regime de compropriedade em que se encontravam.
Relembremos, então, a matéria de facto relevante e que consta do probatório:
- Por partilha homologada por sentença a 09 de Janeiro de 1975 a Impugnante recebeu por herança de B……………, a seguinte verba:
“Verba n.º 37 – Metade de duas casas de habitação e quintal no lugar do ……….., em …………., a confrontar do nascente com C………, poente estrada, norte D………. e sul E……………... Descrita na Conservatória do registo Predial no Livro B” 1 sob o número 328 e inscritas na matriz sob o artigo oitenta e seis, com o valor matricial correspondente à fracção de trinta e nove mil e seiscentos escudos.”;
- A 11 de Outubro de 2001 foi celebrada escritura pública designada de “Divisão de Coisa Comum”, entre a recorrente e a co-herdeira, e respectivos donatários, da anterior verba n.º 37;
- Da escritura referida anteriormente, consta que os prédios urbanos inscritos na matriz urbana da freguesia de …………….. sob os artigos 1343 e 1344, resultam da descriminação do anterior artigo 86°;
-Igualmente consta dessa escritura que o prédio inscrito sob o artigo 1343 tinha um valor patrimonial inscrito na matriz de 1.003.158$00 e o prédio inscrito sob o artigo 1344 tinha um valor patrimonial inscrito na matriz de 76.602$00, a que as partes atribuíram um valor igual ao do prédio inscrito sob o artigo 1343;
-À recorrente coube, na dita escritura, o prédio inscrito sob o artigo 1344;
-A recorrente alienou em 2004, pelo valor global de € 323.500,00, os prédios inscritos na matriz de …………., sob os artigos 170101-U-1344 e 170101-R862 e o prédio inscrito na matriz da freguesia de …………., Porto, sob o artigo 131207-2037-ASA – RIT.
Ou seja, a AT emitiu a liquidação do imposto em causa por ter entendido que por via da escritura pública de divisão de coisa comum a recorrente adquiriu mais do que aquilo a que tinha direito “na coisa comum” e relativamente a essa parte, e só a essa parte, fez incidir o imposto sobre o rendimento.
Também a recorrente entende, cfr. artigo 16º da sua p.i., que o artigo 1344 tinha um valor matricial superior ao do artigo 1343, tendo essa diferença, no entanto, ficado isenta do pagamento de Sisa.
Dispunha à data o artigo 2119.º do Código Civil que, feita a partilha, cada um dos herdeiros é considerado, desde a abertura da herança, sucessor único dos bens que lhe foram atribuídos, passando, a partir dessa data, a ser o titular dos bens ou direitos que lhe hajam sido atribuídos por força da partilha.
Contudo, apesar da ocorrência da partilha e da entrada dos bens na esfera jurídica do herdeiro, casos há, como o dos autos, em que os bens ou direitos passam a pertencer aos vários herdeiros, criando-se então uma situação de compropriedade, tal como ela é regulada pelo disposto nos artigos 1403º e ss. do Código Civil.
Ou seja, após a partilha, o regime de propriedade comum que passa a existir, como no caso dos autos, entre os herdeiros do falecido, difere substancialmente do regime anterior à partilha, cfr. artigos 2050 e 2074º do Código Civil.
Na verdade, após a partilha cada um dos titulares passa a agir relativamente aos bens como verdadeiro proprietário que é, independentemente do modo de aquisição do direito e nas relações entre eles participam nas vantagens e nos encargos na estrita medida da quota de cada um, cfr. artigo 1405º, n.º1 do Código Civil.
Ou seja, se até à partilha dos bens ocorrida em 09 de Janeiro de 1975, a titularidade dos direitos reais sobre os bens do falecido era regulada pelas regras próprias do direito das sucessões, após essa partilha, o regime da titularidade comum dos bens passou a ser regulado pelas regras próprias da compropriedade.
E, assim sendo, não há dúvida que a recorrente apenas era titular de metade (em regime de compropriedade, sendo o seu direito quantitativamente e qualitativamente igual ao dos seus consortes) do prédio identificado na verba nº 34 da dita partilha e manteve-se nessa concreta situação até à celebração da escritura de divisão de coisa comum.
Acontece, porém, que tal como é aceite pelas partes, o dito conjunto predial ao ser dividido nos termos do artigo 1412º do Código Civil, não era susceptível de ser dividido fisicamente em duas partes exactamente iguais, uma vez que a divisão possível implicou que a cada um dos consortes fosse atribuída a titularidade exclusiva de cada uma das casas independentes que compunham o conjunto predial (encontrando-se identificadas na matriz sob artigos diferente), sendo que ambas tinham valores matriciais diferentes.
E, neste momento da divisão da coisa comum, os consortes atribuíram a cada uma das casas o mesmo valor para efeitos de se consumar a dita divisão.
Ou seja, o valor (bem) recebido por força da herança pela recorrente passa agora a consubstanciar-se no valor da casa que lhe coube na escritura de divisão de coisa comum, mantendo-se, assim, inalterada a sua quota enquanto consorte, bem como se manteve inalterado o direito que lhe coube por herança.
Contudo, a AT ao efectuar a liquidação do imposto em discussão, que qualifica como rendimento da categoria G, mais-valias, fazendo actuar o disposto no artigo 5º do DL nº 442-A/88, de 30.11 (não tribuição), relativamente à quota que se manteve inalterada desde a abertura da sucessão, dividiu o valor de realização a meio e fez incidir a taxa do imposto sobre metade, após a dedução do valor de aquisição, uma vez que considerou que com a dita escritura de divisão de coisa comum a recorrente adquiriu a título oneroso metade da propriedade que lhe ficou a pertencer.
Mas isso não é verdade.
Só assim seria se o valor da sua quota-metade do conjunto predial herdado- fosse igual ao valor da quota do consorte acrescido de metade do imóvel vendido (o 1344) e que deu origem à tributação de mais valias, só neste caso é que se poderia chegar à conclusão que a recorrente tinha adquirido na escritura de divisão de coisa comum a metade do imóvel cujo valor de realização veio a ser tributado e que excedia o valor adquirido a título sucessório.
E este valor, uma vez que tem origem numa aquisição a título sucessório, não pode ser encontrado no valor matricial dos prédios, mas antes no valor real, ou pelo menos, no valor que as partes atribuíram aos prédios quando da divisão de coisa comum. A não ser assim, defrauda-se as expectativas do herdeiro, e altera-se a vontade do de cujus, uma vez que se parte de valores que não respeitam as respectivas declarações de vontade e introduz entorses à regra da igualdade de direitos de ambos os consortes, quer no momento da partilha, quer no momento da divisão de coisa comum.
Portanto, e no seguimento do raciocínio expendido pela recorrente, não podia a AT ter efectuado a liquidação nos moldes em que a fez, uma vez que viola o direito de propriedade da recorrente e, consequentemente, o direito à isenção a que alude o artigo 5º do DL nº 442-A/88, de 30.11, uma vez que não determinou com exactidão, nem agora tal é possível, a percentagem (se a houver) do valor do imóvel adquirido a título singular com a escritura de divisão de coisa comum que excede o valor da quota adquirida por via da partilha, podendo agora afirmar-se com segurança, tal como atrás se explicitou, que tal valor não pode corresponder a metade do imóvel vendido pela recorrente.
Não há dúvida, assim, que tanto a AT, como o Tribunal recorrido, interpretaram menos bem a factualidade disponível e, consequentemente, não aplicaram correctamente as normas legais reguladoras da matéria, ocorrendo por isso, erro de julgamento, pelo que o recurso procederá.
Face ao exposto, os juízes deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida, julgar procedente a impugnação e anular a liquidação impugnada.
Custas pela Recorrida em ambas as instâncias.
D.n.
Lisboa, 19 de Outubro de 2016. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.