Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo 01540/13.7BELRS

1ª) A questão em causa na presente impugnação consiste em saber se as perdas ou ganhos cambiais são reflectidos, isto é, considerados como custos ou proveitos fiscais em cada exercício ou apenas no final da operação;

2ª) No caso concreto aqui em julgamento, houve empréstimos feitos pela recorrente a uma outra sociedade, empréstimos esses em moeda diferente do Euro concretamente, em dólares, sendo que, no exercício de 2006, em razão da desvalorização do dólar face ao euro, a recorrente apurou uma perda cambial;

3ª) É indiscutível, em face da conta 685 do POC, em face, ainda, do nº 5.2.1 do Capítulo 5 do mesmo POC, bem como do nº 5.2.2 do referido POC, que essa variação cambial era custo ou perda financeira, considerada como resultado do exercício em que ocorreu;

4ª) O artº 17º do CIRC estabelece uma “regra de ouro”, quanto à relação entre as normas contabilísticas e o resultado fiscal;

5º) Assim, o resultado fiscal é “determinado com base na contabilidade” e isso só assim não será quando o Código do IRC corrigir, isto é, estabelecer regra diferente da regra contabilística;

6º) Ora, sobre variações cambiais, o Código do IRC não estabelece qualquer “correcção”, isto é, qualquer afastamento das regras contabilísticas;

7º) O Código do IRC, no artº 23º, limita-se, sem necessidade, em afirmar que as variações cambiais são custo fiscal, repetindo, mas não alterando o que estava já consagrado em sede de normas contabilísticas;

8º) O Código do IRC não tem uma única norma, nomeadamente em sede de periodização do resultado tributável (artº 18º do CIRC), que afaste/corrija a regra contabilística de periodização, que considera a variação cambial negativa como custo em cada exercício e não apenas aquando do reembolso do empréstimo;

9º) É por isso que, salvo o devido respeito, a sentença recorrida, seguindo, aliás, o douto Acórdão do STA de 9/10/2019 [Processo nº 01278/12.2BELRS], ao considerar que no plano fiscal a variação cambial negativa sofrida pela recorrente no exercício de 2006 não podia ser custo fiscal, porque tal custo só pode relevar no final do contrato do empréstimo, fez uma interpretação não compatível com o disposto no artº 17º do CIRC.

Termos em que o presente recurso deve ser julgado procedente, anulando-se a douta sentença recorrida e julgando-se procedente a impugnação, como é de

Justiça. »

1. Ao abrigo da ordem de serviço n.º OI201006910, a actividade da Impugnante foi objecto de procedimento de inspecção tributária, em sede de IRC e ao exercício de 2006, tendo os serviços de inspecção apurado e concluído o seguinte:

«III – Descrição dos Factos e Fundamentos das Correções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável

- III. 1. Actualização cambial Em 2000-11-30 foi celebrado contrato de suprimentos entre a B…………, S.A. e a sua participada C………. LLC (…). Com a aquisição da C………. pelo sujeito passivo este passou a efectuar suprimentos. Assim nos exercícios em análise a contabilidade releva empréstimos relacionados com suprimentos efectuados à C………. (em USD) nos montantes de € 68.464.113,28 (…) no exercício de 2006 (…) conforme relevado na conta 413112 – Suprimentos C…….. USD. Na sequência do referido empréstimo, o sujeito passivo contabilizou como custo do exercício diferenças de câmbio desfavoráveis nos exercícios de 2006 e 2007 conforme saldo da conta 685 – Diferenças de câmbio desfavoráveis, respectivamente nos montantes de € 7.921.974,63 (…). (…). Da análise ao custo contabilizado e declarado fiscalmente nos exercícios de 2006 e 2007 relacionado com diferenças de câmbio, verifica-se que o mesmo resulta e uma actualização em determinada data do câmbio da moeda em que foi efectuado o empréstimo, no caso em USD. Não se verificou qualquer amortização do valor do empréstimo, referente àqueles exercícios, pelo que os custos evidenciados nesta conta resultam apenas de meras flutuações cambiais. Pelo exposto, os custos evidenciados nesta conta são custos potenciais, não se verificando nestas datas custos efectivos. Trata-se de custo potencial na medida em que a sua realização só se vem a efectuar com a liquidação do empréstimo, sendo que o IRC, em geral, apenas sujeita a tributação os proveitos e ganhos que se encontrem já realizados, podemos dizer que a operação de reconhecimento do custo na sequência das variações cambiais, não produz, por si só, qualquer resultado tributável em sede de IRC, sendo o reconhecimento do respectivo custo efectuado no momento em que se verificar o pagamento efectivo do empréstimo. Refira-se que, na data do pagamento do empréstimo, se a taxa de câmbio for desfavorável ou favorável, o sujeito passivo reconhece um custo ou um proveito, consoante o caso, o qual irá contribuir para o apuramento da matéria tributável. No ponto 9 do preâmbulo do Código do IRC refere-se que (…). Nos termos do n.º 2 do artigo 3º do Código do IRC (…). O conceito de rendimento do CIRC assenta na teoria do rendimento acréscimo ou incremento patrimonial - noção do rendimento que procura tributar o rendimento real e efectivo das empresas. Pelo disposto no n.º 2 do artigo 104º do Constituição da República Portuguesa (…). Nos termos do artigo 23º do CIRC (…). Pelo exposto, os custos contabilizados nos exercícios de 2006 (…) são custos potenciais, não podendo ser considerados como custos fiscais nos termos do artigo 23º do CIRC, dado que efectivamente ainda não ocorreram, facto que efectivamente apenas acontecerá aquando da amortização do empréstimo. (…). Pelo exposto, devem ser acrescidos no campo 225 do quadro 07 da Mod. 22 do exercício de 2006 (…) o montante de € 7.921.974,63 (…)» - cf. relatório de inspecção, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 19 a 28 do processo administrativo de reclamação graciosa apenso;

2. Em 17/12/2010 e em consequência das correções à matéria colectável do exercício de 2006 referidas no ponto anterior, foi emitida, em nome da Impugnante, a liquidação de IRC n.º 2010 8310016485 com o valor a pagar de € 803.639,61 - cf. liquidação a fls. 10 do processo administrativo de reclamação graciosa apenso;

3. A Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação referida no ponto anterior - cf. petição de reclamação a fls. 2 a 9 do processo administrativo de reclamação graciosa apenso;

4. Por despacho de 21/12/2011 a reclamação graciosa referida no ponto anterior foi indeferida - cf. despacho e informação a fls. 73 a 79 do processo administrativo de reclamação graciosa apenso;

5. A Impugnante apresentou recurso hierárquico da decisão de indeferimento referida no ponto anterior - cf. petição de reclamação a fls. 3 a 9 do processo administrativo de recurso hierárquico apenso;

6. Por despacho de 23/04/2013 o recurso hierárquico referido no ponto anterior foi indeferido - cf. despacho e informação a fls. 24 a 31 do processo administrativo de recurso hierárquico apenso.»

Neste cenário, em obediência ao disposto no artigo (art.) 8.º n.° 3 do Código Civil (CC) e porque concordamos, integralmente, com o que, aí, ficou decidido e respetivos fundamentos, usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.° 5 do art. 663.° do Código de Processo Civil (CPC), ex vi dos arts. 281.° do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT), remetemos para a fundamentação jurídica adotada no, convocado, acórdão, do STA, de 9 de outubro de 2019 (1278/12.2BELRS).