Texto da decisão
Acordam, em conferência, na secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo
1. A…….. SPA, notificada do Acórdão, que nestes autos foi proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, em 20 de Fevereiro de 2013, concedendo provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do Tribunal Administrativo Fiscal do Porto, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A……., SPA, – do indeferimento tácito do requerimento de B……., N.V., de pedido de restituição de quantia retida na fonte, com fundamento em discriminação injustificada entre accionistas residentes e não residentes em Portugal, relativa a IRC – apresentou um pedido de reforma desse acórdão, nos termos do art. 669.º, n.º 2, al. a), ex vi, art. 716.º, ambos do CPC, e art. 281.º CPPT.
2. A Requerente fundamenta o seu pedido, arguindo, em síntese, ter este Tribunal “interpretado incorrectamente o art. 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos e, por conseguinte, extraído do regime nele ínsito ilações igualmente incorrectas”, designadamente porque:
“(…) §9 Nos termos do artigo 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, sob a epígrafe «eliminação da dupla tributação»:
«Os Países Baixos, ao tributarem os seus residentes, podem incluir na base sobre a qual esses impostos incidem os elementos do rendimento ou do capital que, de acordo com o disposto nesta Convenção, podem ser tributados em Portugal» [n.º 2].
«Os Países Baixos concedem uma dedução do imposto dos Países Baixos assim calculado relativamente aos elementos do rendimento e do capital que, nos termos do n.º 2 do artigo 10.º [..], podem ser tributados em Portugal na medida em que tais elementos estejam incluídos na base referida no n.º 2 [isto é, na base tributável]. O montante desta dedução será equivalente ao imposto pago em Portugal sobre esses elementos do rendimento ou do capital, mas não excederá o montante da redução que seria concedida se os elementos do rendimento ou do capital assim incluídos fossem os únicos elementos do rendimento ou do capital isentos de imposto dos Países Baixos de acordo com as disposições da legislação dos Países Baixos relativa à eliminação de dupla tributação» [n.º 4] [sublinhados nossos].
§10 Do regime convencional exposto resulta impender sobre os Países Baixos a faculdade de incluir na base tributável sobre a qual incidirá o imposto sobre o rendimento neerlandês os rendimentos tributados em Portugal. Na medida em que tais rendimentos sejam incluídos na referida base tributável, os Países Baixos concedem uma dedução de imposto, até ao montante do imposto neerlandês correspondente, com vista à eliminação da dupla tributação.
§11 No presente caso, e conforme assinalado pela Recorrida no requerimento junto aos autos a 11 de Abril de 2011, os dividendos recebidos em Portugal estão isentos de tributação em sede de imposto sobre o rendimento neerlandês, não estando por força disso incluídos na base tributável sobre a qual incidirá esse imposto.
§12 Por outras palavras, perante a isenção decorrente do regime legal vigente, os Países Baixos optaram legislativamente por não incluir tais rendimentos na respectiva base tributável.
§13 A dedução de imposto resultante do regime previsto no artigo 24.º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos não se mostra assim aplicável aos dividendos em referência, na medida em que a previsão desta norma convencional — «Os Países Baixos concedem uma dedução do imposto [...] na medida em que tais elementos estejam incluídos na base referida no n. º 2» — claudica.
§14 Com efeito, os Países Baixos não concedem qualquer dedução de imposto em matéria de dividendos, inexistindo, atento o regime subjacente à referida disposição convencional, qualquer crédito de imposto português passível de ser deduzido nos Países Baixos.
§15 Perante o acima exposto, conclui-se ter esse Douto Tribunal interpretado incorrectamente o regime ínsito no artigo 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos e, por via disso, procedido indevidamente à sua aplicação no âmbito dos presentes autos, o que consubstancia um seu manifesto lapso na determinação da norma aplicável.
§16 Não sendo aplicável o artigo 24.º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, impõe-se a correcção do sentido decisório propalado por esse Douto Tribunal, no que respeita à existência de um crédito de imposto equivalente à retenção sofrida em Portugal, o qual se reflecte, a título exemplificativo, nas seguintes passagens do acórdão de 20 de Fevereiro de 2013:
«Do exposto [artigo 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos] resulta que a B…….. goza, no Estado da residência, do direito a um crédito de imposto calculado nos termos acima mencionados» [página 20 do acórdão].
«[...] Beneficiando a B…….. de um crédito de imposto, nos termos estabelecidos na Convenção sabre Dupla Tributação [...]» [página 22 do acórdão].
«[...] Beneficiando a B……, em conformidade com a Convenção sobre dupla Tributação celebrada entre Portugal e os Países Baixos, de um crédito de imposto, a deduzir no País da residência, a recorrida carece, nesta situação, de base para argumentar que a nossa legislação (que compreende a derivada de Convenções Internacionais) não é compatível com a legislação Comunitária, em termos de fundamentar a existência de discriminação entre accionistas residentes e não residentes» [páginas 23 e 24 do acórdão].
§17 Por outro lado, é premente retirar da inexistência desse crédito — ou seja, da não aplicação do regime ínsito no artigo 24.º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos — as devidas consequências quanto ao efeito neutralizador que daí porventura pudesse advir, impondo-se neste contexto, e de igual modo, a modificação do sentido decisório perfilhado por esse Douto Tribunal, reflectido, a título exemplificativo, na seguinte passagem:
«[...] Decorre do mesmo diploma que a referida retenção será neutralizada por aplicação de um crédito de imposto nos termos do estatuído no art. 24.º, n.ºs 2 e 4, da mesma» [página 26 do acórdão].
§18 Ora, não concedendo os Países Baixos o referido crédito de imposto, conclui-se não ser possível neutralizar o tratamento discriminatório resultante do Direito interno, in casu das oportunamente invocadas disposições do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (“CIRC”), na medida em que o imposto suportado em Portugal, por força da retenção na fonte operada, não é de forma alguma recuperável pela Recorrida.
§19 No mesmo sentido pronuncia-se inclusivamente a jurisprudência desse Douto Tribunal, nomeadamente no âmbito do acórdão n.º 482/10, de 28 de Novembro de 2012:
«Estando o valor retido em Portugal isento nos Países Baixos, não constitui aí base tributável de imposto sobre o rendimento/capitais, pelo que não haveria lugar a crédito de imposto. E, assim não haveria possibilidade de recuperar o imposto retido em Portugal».
§20 Contra o supra exposto não colhe o entendimento preconizado por esse Douto Tribunal no acórdão lavrado a 20 de Fevereiro de 2013 no sentido de «se pela via do direito do Estado de residência não é possível efectivar-se o crédito de imposto conferido pela CEDT Portugal/Países Baixos, tal argumento não pode ser oponível ao País da fonte, uma vez que este se limita a fazer aplicação do quadro legal vigente na sua ordem jurídica» [página 27 do acórdão], enfermando de manifesto erro, por não existir um crédito de imposto, conforme acima referido, e, bem assim, por a sua não existência resultar expressamente do regime ínsito no artigo 24.º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, a contrario sensu, («Os Países Baixos concedem uma dedução do imposto [...] na medida em que tais elementos estejam incluídos na base referida no n.º 2»), não se devendo a quaisquer opções de política fiscal do Estado da residência, isto é, dos Países Baixos.
§21 Em suma, a CEDT Portugal/Países Baixos não garante a concessão nos Países Baixos de um crédito de imposto equivalente à retenção sofrida em Portugal, em termos tais que permita concluir que Portugal assegurou através da referida convenção a neutralização do tratamento discriminatório resultante das disposições do CIRC.
§22 Por tudo quanto ficou exposto, entende a Recorrida ter ocorrido um manifesto lapso desse Douto Tribunal na determinação da norma aplicável, impondo-se, nos termos do artigo 669.º, n.º 2, alínea a), do CPC, a reforma do acórdão proferido a 20 de Fevereiro de 2013, no sentido de não ser aplicável no âmbito dos presentes autos o artigo 24..º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, e, por conseguinte, de inexistir um crédito de imposto susceptível de neutralizar o efeito retenção na fonte de imposto ocorrida em Portugal.
§23 Em consequência, requer-se a esse Douto Tribunal que julgue o Direito interno, designadamente os artigos 46.º, n.º 1, e 14.º, n.º 3, do CIRC, incompatível com o Direito Comunitário, in casu com o princípio da livre circulação de capitais previsto no artigo 63º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, tudo com as demais consequências legais, nomeadamente as oportunamente já expostas no âmbito dos presentes autos.(…).”
3. A Fazenda Pública notificada desse Requerimento nada veio dizer.
4. Com dispensa de vistos (dada a simplicidade da questão), cumpre apreciar e decidir.
II- FUNDAMENTOS
2.1. Do pedido de aclaração
2.1.1. A questão que cumpre apreciar e decidir nos presentes autos é a de saber se a alegação aduzida pela Requerente integra ou não motivo para a reforma do acórdão, designadamente se é subsumível à previsão do art. 669.º, n.º 2, alíneas a) e b), do CPC.
Tal como consignado no Acórdão deste Supremo Tribunal, de 27 de Fevereiro de 2013, proc nº 659/12, que versou questão semelhante, “Recordemos a redacção da norma, na redacção que lhe foi dada pela reforma de 1995/1996 e que sofreu alteração (não relevante para os efeitos de que nos ocupamos) introduzida pelo Decreto-Lei n.º 303/2007, de 24 de Agosto:
“«1 - Pode qualquer das partes requerer no tribunal que proferiu a sentença:
a) O esclarecimento de alguma obscuridade ou ambiguidade da decisão ou dos seus fundamentos;
b) A sua reforma quanto a custas e multa.
2 - Não cabendo recurso da decisão, é ainda lícito a qualquer das partes requerer a reforma da sentença quando, por manifesto lapso do juiz:
a) Tenha ocorrido erro na determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica dos factos;
b) Constem do processo documentos ou outro meio de prova que, só por si, impliquem necessariamente decisão diversa da proferida.
3 - Cabendo recurso da decisão, o requerimento previsto no n.º 1 é feito na alegação».
“Ou seja, o art. 669.º do CPC, nas redacções ulteriores àquela reforma, continuou, como anteriormente, a permitir a reforma das decisões judiciais (Embora a norma se refira apenas à sentença, deve considerar-se aplicável a todas as decisões judiciais, designadamente aos acórdãos dos tribunais superiores, como resulta expressamente do disposto no n.º 1 do art. 716.º do CPC.) quanto a custas e multa e, de forma inovadora, veio também permiti-la relativamente a erros de julgamento, em certos casos. O relatório do Decreto-Lei n.º 329-A/95, de 12 de Dezembro, justifica tal inovação nos seguintes termos:
“«[…] sempre na preocupação de realização efectiva e adequada do direito material e no entendimento de que será mais útil, à paz social e ao prestígio e dignidade que a administração da Justiça coenvolve, corrigir que perpetuar um erro juridicamente insustentável, permite-se, embora em termos necessariamente circunscritos e com garantias de contraditório, o suprimento do erro de julgamento mediante a reparação da decisão de mérito pelo próprio juiz decisor, ou seja, isso acontecerá nos casos em que, por lapso manifesto de determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica, a sentença tenha sido proferida com violação de lei expressa ou naqueles em que dos autos constem elementos, designadamente de índole documental, que, só por si e inequivocamente, impliquem decisão em sentido diverso e não tenham sido considerados igualmente por lapso manifesto. Claro que, para salvaguarda da tutela dos interesses da contraparte, esta poderá sempre, mesmo que a decisão inicial o não admitisse, interpor recurso da nova decisão assim proferida.
Recurso este que, note-se, é admissível ainda que a causa esteja compreendida na alçada do tribunal, como refere expressamente o art. 670.º, n.º 4, do CPC».
“Numa solução que mereceu muitas críticas à doutrina, a lei passou a admitir, como uma das excepções ao esgotamento do poder jurisdicional, que, em circunstâncias muito extraordinárias, o tribunal alterasse a decisão que ele próprio proferiu.
“Como resulta do que deixámos dito, a possibilidade de reforma de uma decisão judicial ao abrigo do n.º 2 do art. 669.º do CPC tem carácter excepcional, sendo que «quanto ao alcance do mesmo preceito legal, o STA tem construído um critério orientador para a definição do carácter manifesto do lapso cometido e que possibilita a imediata reparação do erro de julgamento que o originou. Tem sido, com efeito, sublinhada a excepcionalidade desta faculdade, que insere um desvio aos princípios da estabilidade das decisões judiciais e do esgotamento do poder jurisdicional do juiz quanto à matéria da causa (art. 666.º, n.º 1, do CPC), salientando-se que a mesma só será admissível perante erros palmares, patentes, que, pelo seu carácter manifesto, se teriam evidenciado ao autor ou autores da decisão, não fora a interposição de circunstância acidental ou uma menor ponderação tê-la levado ao desacerto» (Cfr. Cadernos de Justiça Administrativa, n.º 25, pág. 54, também citado por JORGE LOPES DE SOUSA no Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, II volume, anotação 8 ao art. 126.º, pág. 388 e, entre muitos outros e para além dos aí referidos, ainda, por mais recentes, os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: de 23 de Maio de 2012, proferido no processo n.º 213/12; de 27 de Junho de 2012, proc nº 1157/11, e de 26 de Setembro de 2012, proc nº 211/12).
“A referida faculdade não se destina, manifestamente, à reapreciação dos factos apurados e sua interpretação ou à reapreciação das regras e princípios de direito aplicados. Se quanto a estas, houver divergência entre o alegado pela parte e o decidido pelo tribunal, a sua reapreciação e a correcção de eventuais erros por este cometidos só será possível em sede de recurso, desde que este seja admissível”.
Em face do exposto, considerando que a lei admite em abstracto a reforma do acórdão, cumpre verificar se o pedido, nos termos da alegação da requerente, poderá integrar situação que a autorize ao abrigo das alíneas a) e b) do n.º 2 do art. 669.º do CPC.
Vejamos.
2.1.2. Alega a Requerente, entre o mais, que este Supremo Tribunal terá “interpretado incorrectamente o art. 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos e, por conseguinte, extraído do regime nele ínsito ilações igualmente incorrectas”.
Com efeito alega a Requerente, em síntese, que:
“§9 Nos termos do artigo 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, sob a epígrafe «eliminação da dupla tributação» Os Países Baixos, ao tributarem os seus residentes, podem incluir na base sobre a qual esses impostos incidem os elementos do rendimento ou do capital que, de acordo com o disposto nesta Convenção, podem ser tributados em Portugal» [n.º 2].
«Os Países Baixos concedem uma dedução do imposto dos Países Baixos assim calculado relativamente aos elementos do rendimento e do capital que, nos termos do n.º 2 do artigo 10.º [..], podem ser tributados em Portugal na medida em que tais elementos estejam incluídos na base referida no n.º 2 [isto é, na base tributável]. O montante desta dedução será equivalente ao imposto pago em Portugal sobre esses elementos do rendimento ou do capital, mas não excederá o montante da redução que seria concedida se os elementos do rendimento ou do capital assim incluídos fossem os únicos elementos do rendimento ou do capital isentos de imposto dos Países Baixos de acordo com as disposições da legislação dos Países Baixos relativa à eliminação de dupla tributação» [n.º 4] [sublinhados nossos]”.
Acontece que, no caso em apreço, segundo a Requerente, “os Países Baixos não concedem qualquer dedução de imposto em matéria de dividendos, inexistindo, atento o regime subjacente à referida disposição convencional, qualquer crédito de imposto português passível de ser deduzido nos Países Baixos”.
Donde conclui a Requerente que este Supremo Tribunal terá “interpretado incorrectamente o regime ínsito no artigo 24.º, n.ºs 2 e 4, da CEDT Portugal/Países Baixos e, por via disso, procedido indevidamente à sua aplicação no âmbito dos presentes autos, o que consubstancia um seu manifesto lapso na determinação da norma aplicável.
“§16 Não sendo aplicável o artigo 24.º, n.º 4, da CEDT Portugal/Países Baixos, impõe-se a correcção do sentido decisório propalado por esse Douto Tribunal, no que respeita à existência de um crédito de imposto equivalente à retenção sofrida em Portugal, o qual se reflecte, a título exemplificativo, nas seguintes passagens do acórdão de 20 de Fevereiro de 2013 (…)”:
§21 Em suma, a CEDT Portugal/Países Baixos não garante a concessão nos Países Baixos de um crédito de imposto equivalente à retenção sofrida em Portugal, em termos tais que permita concluir que Portugal assegurou através da referida convenção a neutralização do tratamento discriminatório resultante das disposições do CIRC”.
2.1.3. Em face do exposto, é manifesto que toda a argumentação da Requerente vai no sentido de demonstrar que diverge da interpretação sufragada por este Supremo Tribunal, no Acórdão de 20 de Fevereiro de 2013, sobre o sentido e alcance do art. 24º, nºs 2 e 4, da CCDT Portugal/Países Baixos.
Assim sendo, no caso sub judice, tal como se concluiu no Acórdão de 27 de Fevereiro de 2013, “a pretensão da Requerente assenta, não em qualquer erro manifesto, palmar ou evidente quanto ao decidido, seja ele referido à determinação da norma aplicável ou à qualificação jurídica dos factos; a pretensão da Requerente assenta isso sim numa discordância relativamente ao julgamento da matéria de facto efectuado pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto”.
De igual modo, a matéria alegada pela Requerente não integra, pois, fundamento admissível para a reforma do acórdão, mas sim eventual erro de julgamento, mas este, a ter ocorrido, não pode, manifestamente, ser corrigido mediante pedido de reforma do acórdão proferido por este Supremo Tribunal Administrativo.
Não pode, desta forma, o pedido de reforma do Acórdão proceder.
2.2. Nestes termos e pelo exposto, acorda-se em julgar improcedente a arguição de nulidade do acórdão.
III- DECISÃO
Face ao exposto, os Juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência (como o impõe o art. 716.º, n.º 2, do CPC), indeferir o pedido de reforma do Acórdão.
Custas pela Recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 1 UC.
Lisboa, 29 de Maio de 2013. – Fernanda Maçãs (relatora) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.