Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia
Processo C-72/24

Edição provisória

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quarta Secção)

29 de janeiro de 2026 (*)

« Reenvio prejudicial — União Aduaneira — Regulamento (CEE) n.° 2913/92 — Código Aduaneiro Comunitário — Regulamento (UE) n.° 952/2013 — Código Aduaneiro da União — Importações de mercadorias — Valor aduaneiro — Subavaliação — Métodos secundários de determinação do valor aduaneiro — Método assente no “preço mínimo aceitável” calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União Europeia — Admissibilidade »

Nos processos apensos C‑72/24 [Keladis I] e C‑73/24 [Keladis II] (i),

que têm por objeto pedidos de decisão prejudicial apresentados, nos termos do artigo 267.° TFUE, pelo Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Tribunal Administrativo de Primeira Instância de Tessalónica, Grécia), por Decisões de 30 de novembro de 2023, que deram entrada no Tribunal de Justiça em 30 de janeiro de 2024, nos processos

HF (C‑72/24),

WI (C‑73/24)

contra

Anexartiti Archi Dimosion Esodon,

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Quarta Secção),

composto por: I. Jarukaitis, presidente de secção, M. Condinanzi e R. Frendo (relatora), juízes,

advogado‑geral: R. Norkus,

secretário: L. Carrasco Marco, administradora,

vistos os autos e após a audiência de 29 de janeiro de 2025,

vistas as observações apresentadas:

– em representação de HF e de WI, por A. N. Massouras, D. K. Rafail e Th. Tsiatsios, dikigoroi,

– em representação da Anexartiti Archi Dimosion Esodon, por E. Giannakoulopoulou e I. Reïzakis, na qualidade de agentes,

– em representação do Governo Helénico, por V. Baroutas, K. Georgiadis e K. Konsta, na qualidade de agentes,

– em representação do Governo Checo, por M. Smolek, L. Halajová e J. Vláčil, na qualidade de agentes,

– em representação do Governo Espanhol, por S. Núñez Silva, na qualidade de agente,

– em representação do Governo Francês, por P. Chansou e B. Travard, na qualidade de agentes,

– em representação da Comissão Europeia, por M. Herold, F. Moro e I. Zervas, na qualidade de agentes,

ouvidas as conclusões do advogado‑geral na audiência de 8 de maio de 2025,

profere o presente

Acórdão

1 Os pedidos de decisão prejudicial têm por objeto a interpretação dos artigos 29.° a 31.° e 81.° do Regulamento (CEE) n.° 2913/92 do Conselho, de 12 de outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (JO 1992, L 302, p. 1), conforme alterado pelo Regulamento (CE) n.° 82/97 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de dezembro de 1996 (JO 1997, L 17, p. 1) (a seguir «Código Aduaneiro Comunitário»), dos artigos 150.° a 153.° e 181.°‑A do Regulamento (CEE) n.° 2454/93 da Comissão, de 2 de julho de 1993, que fixa determinadas disposições de aplicação do Regulamento (CEE) n.° 2913/92 do Conselho que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário (JO 1993, L 253, p. 1; retificação no JO 1994, L 268, p. 32), conforme alterado pelo Regulamento (CE) n.° 3254/94 da Comissão, de 19 de dezembro de 1994 (JO 1994, L 346, p. 1) (a seguir «regulamento de aplicação»), dos artigos 70.° a 74.° e 177.° do Regulamento (UE) n.° 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de outubro de 2013, que estabelece o Código Aduaneiro da União (JO 2013, L 269, p. 1; a seguir «Código Aduaneiro da União»), dos artigos 141.° a 143.° e do artigo 144.°, n.° 2, alínea f), do Regulamento de Execução (UE) 2015/2447 da Comissão, de 24 de novembro de 2015, que estabelece as regras de execução de determinadas disposições do Regulamento (UE) n.° 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho que estabelece o Código Aduaneiro da União (JO 2015, L 343, p. 558; a seguir «regulamento de execução»), bem como do artigo 7.°, n.° 2, alínea f), do Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994 (JO 1994, L 336, p. 119), constante do anexo 1 A do Acordo que institui a Organização Mundial do Comércio (OMC) (JO 1994, L 336, p. 3), assinado em Marraquexe e aprovado pela Decisão 94/800/CE do Conselho, de 22 de dezembro de 1994, relativa à celebração, em nome da Comunidade Europeia e em relação às matérias da sua competência, dos acordos resultantes das negociações multilaterais do Uruguay Round (1986/1994) (JO 1994, L 336, p. 1).

2 Estes pedidos foram apresentados no âmbito de litígios que opõem duas pessoas singulares, respetivamente, HF (processo C‑72/24), proprietário de uma empresa de comercialização de produtos têxteis em Grevena (Grécia), e WI (processo C‑73/24), trabalhadora de uma empresa grossista de produtos têxteis, à Anexartiti Archi Dimosion Esodon (Autoridade Independente da Receita Pública, Grécia) a respeito de várias notas de liquidação adicional relativas à sujeição ao imposto sobre o valor acrescentado (IVA) de operações de importação de produtos têxteis provenientes da Turquia.

Quadro jurídico

Direito internacional

3 O artigo 7.° do Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994 prevê:

«1. Se o valor aduaneiro das mercadorias importadas não puder ser determinado por aplicação das disposições dos artigos 1.° a 6.°, será determinado por critérios razoáveis compatíveis com os princípios e as disposições gerais do presente acordo e do artigo VII do [Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio] de 1994 e com base nos dados disponíveis no país de importação.

2. O valor aduaneiro determinado por aplicação das disposições do presente artigo não se baseará:

[...]

f) Em valores aduaneiros mínimos[...]

[...]»

Direito da União

Código Aduaneiro Comunitário

4 O artigo 6.°, n.° 3, do Código Aduaneiro Comunitário previa:

«As decisões tomadas por escrito que não deferirem os pedidos ou que tenham consequências desfavoráveis para as pessoas a quem se dirigem, serão fundamentadas pelas autoridades aduaneiras. As decisões deverão mencionar a possibilidade de recursos prevista no artigo 243.°»

5 O artigo 29.°, n.° 1.°, deste código dispunha:

«1. O valor aduaneiro das mercadorias importadas é o valor transacional, isto é, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias quando são vendidas para exportação com destino ao território aduaneiro da Comunidade [Europeia] [...]»

6 Nos termos do artigo 30.° do referido código:

«1. Quando o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação do artigo 29.°, há que passar sucessivamente às alíneas a), b), c) e d) do n.° 2 até à primeira destas alíneas que o permita determinar, salvo se a ordem de aplicação das alíneas c) e d) tiver de ser invertida a pedido do declarante; somente quando o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação de uma dada alínea, será permitido aplicar a alínea que vem imediatamente a seguir na ordem estabelecida por força do presente número.

2. Os valores aduaneiros determinados por aplicação do presente artigo são os seguintes:

a) Valor transacional de mercadorias idênticas vendidas para exportação com destino à Comunidade e exportadas no mesmo momento que as mercadorias a avaliar ou em momento muito próximo;

b) Valor transacional de mercadorias idênticas vendidas para exportação com destino à Comunidade e exportadas no mesmo momento que as mercadorias a avaliar ou em momento muito próximo;

c) Valor baseado no preço unitário correspondente às vendas na Comunidade das mercadorias importadas ou de mercadorias idênticas ou similares importadas totalizando a quantidade mais elevada, feitas a pessoas não coligadas com os vendedores;

d) Valor calculado, igual à soma:

– do custo ou do valor das matérias e das operações de fabrico ou outras, utilizadas ou efetuadas para produzir as mercadorias importadas,

– de um montante representativo dos lucros e das despesas gerais igual ao que é geralmente contabilizado nas vendas de mercadorias da mesma natureza ou da mesma espécie que as mercadorias a avaliar, efetuadas por produtores do país de exportação para a exportação com destino à Comunidade,

– do custo ou do valor dos elementos especificados no n.° 1, alínea e), do artigo 32.°

3. As condições suplementares e normas de execução do n.° 2 supra são determinadas de acordo com o procedimento do comité.»

7 O artigo 31.° do mesmo código dispunha:

«1. Se o valor aduaneiro das mercadorias não puder ser determinado por aplicação dos artigos 29.° e 30.°, será determinado, com base nos dados disponíveis na Comunidade, por meios razoáveis compatíveis com os princípios e as disposições gerais:

– do Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994,

– do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994

e

– das disposições do presente capítulo.

2. O valor aduaneiro determinado por aplicação do n.° 1 não se baseará:

[...]

f) Em valores aduaneiros mínimos

ou

g) Em valores arbitrários ou fictícios.»

8 Nos termos do artigo 78.° do Código Aduaneiro Comunitário:

«1. As autoridades aduaneiras podem, oficiosamente ou a pedido do declarante, proceder à revisão da declaração após a concessão da autorização de saída das mercadorias.

2. As autoridades aduaneiras, depois de concederem a autorização de saída das mercadorias e para se certificarem da exatidão dos elementos da declaração, podem proceder ao controlo dos documentos e dados comerciais relativos às operações de importação ou de exportação das mercadorias em causa, bem como às operações comerciais posteriores relativas a essas mercadorias. Esses controlos podem ser efetuados junto do declarante, de qualquer pessoa direta ou indiretamente interessada profissionalmente nas citadas operações ou de qualquer outra pessoa que, pela sua qualidade profissional, esteja na posse dos referidos documentos e dados. As referidas autoridades podem, igualmente, proceder à verificação das mercadorias, se estas ainda puderem ser apresentadas.

3. Quando resultar da revisão da declaração ou dos controlos a posteriori que as disposições que regem o regime aduaneiro em causa foram aplicadas com base em elementos inexatos ou incompletos, as autoridades aduaneiras, respeitando as disposições eventualmente fixadas, tomarão as medidas necessárias para regularizar a situação, tendo em conta os novos elementos de que dispõem.»

9 O artigo 81.° deste código previa:

«Quando uma mesma remessa for composta por mercadorias com diferentes classificações pautais e quando o tratamento de cada uma dessas mercadorias, em função da respetiva classificação pautal, envolver, para o preenchimento da declaração, operações e despesas desproporcionadas em relação ao montante dos direitos de importação que lhes são aplicáveis, as autoridades aduaneiras podem, a pedido do declarante, aceitar que a totalidade da remessa seja tributada em função da classificação pautal da mercadoria sujeita ao direito de importação mais elevado.»

10 O artigo 221.°, n.° 1, do referido código previa:

«O montante dos direitos deve ser comunicado ao devedor, de acordo com modalidades adequadas, logo que o respetivo registo de liquidação seja efetuado.»

Regulamento de aplicação

11 O artigo 142.°, n.° 1, alíneas c) e d), do regulamento de aplicação dispunha:

«Na aceção do presente título, entende‑se por:

[...]

c) “Mercadorias idênticas”: as mercadorias produzidas no mesmo país que sejam as mesmas sob todos os aspetos, incluindo as características físicas, a qualidade e o prestígio comercial. As diferenças menores do aspeto não obstam a que sejam consideradas como idênticas as mercadorias que em tudo o resto estão conformes com a definição;

d) “Mercadorias similares”: as mercadorias produzidas no mesmo país que, sem serem iguais sob todos os aspetos, apresentem características semelhantes e sejam compostas por matérias semelhantes, o que lhes permite preencher as mesmas funções e serem objeto de troca entre si no comércio; a qualidade das mercadorias, o seu prestígio comercial e a existência de uma marca industrial ou comercial são elementos a tomar em consideração para determinar se as mercadorias são similares.»

12 O artigo 150.°, n.° 1, deste regulamento de aplicação previa:

«Para efeitos de aplicação do n.° 2, alínea a), do artigo 30.° do [Código Aduaneiro Comunitário] (valor transacional de mercadorias idênticas) o valor aduaneiro será determinado recorrendo‑se ao valor transacional de mercadorias idênticas, vendidas ao mesmo nível comercial e sensivelmente em quantidades idênticas às das mercadorias a avaliar. Caso não se verifiquem essas vendas, recorrer‑se‑á ao valor transacional de mercadorias similares, vendidas a um nível comercial diferente e/ou em diferentes quantidades, ajustado para ter em conta as diferenças eventualmente atribuíveis ao nível comercial e/ou à quantidade, contanto que esses ajustamentos, quer conduzam a um aumento quer a uma diminuição do valor, possam apoiar‑se em elementos de prova apresentados, que demonstrem claramente que esses ajustamentos são razoáveis e exatos.»

13 O artigo 151.°, n.os 1 e 5, do referido regulamento de aplicação dispunha:

«1. Para efeitos de aplicação do n.° 2, alínea b), do artigo 30.° do [Código Aduaneiro Comunitário] (valor transacional de mercadorias similares) o valor aduaneiro será determinado recorrendo‑se ao valor transacional de mercadorias similares, vendidas ao mesmo nível comercial e sensivelmente na mesma quantidade que as mercadorias a avaliar. Caso não se verifiquem essas vendas, recorrer‑se‑á ao valor transacional de mercadorias similares, vendidas a um nível comercial diferente e/ou em diferentes quantidades, ajustado para ter em conta as diferenças eventualmente atribuíveis ao nível comercial e/ou à quantidade, contanto que esses ajustamentos, quer conduzam a um aumento quer a uma diminuição do valor, possam apoiar‑se em elementos de prova apresentados que demonstrem claramente que esses ajustamentos são razoáveis e exatos.

[...]

5. Para efeitos de aplicação do presente artigo, entende‑se por “valor transacional de mercadorias importadas similares” o valor aduaneiro previamente determinado de acordo com o artigo 29.° do [Código Aduaneiro Comunitário], ajustado em conformidade com o n.° 1 e com o n.° 2 do presente artigo.»

14 Nos termos do artigo 152.° do mesmo regulamento de aplicação:

«1. a) Se as mercadorias importadas, ou mercadorias idênticas ou similares importadas, forem vendidas na Comunidade no seu estado inalterado, o valor aduaneiro das mercadorias importadas previsto no n.° 2, alínea c), do artigo 30.° do [Código Aduaneiro Comunitário] basear‑se‑á no preço unitário correspondente às vendas das mercadorias importadas, ou de mercadorias idênticas ou similares importadas, totalizando a quantidade mais elevada, efetuadas a pessoas sem qualquer vínculo aos vendedores, no momento ou logo após o momento da importação das mercadorias a avaliar, com ressalva das deduções respeitantes aos elementos seguintes:

i) Comissões em regra pagas ou acordadas, ou margens normalmente praticadas para lucros e despesas gerais (incluindo os custos diretos ou indiretos da comercialização das mercadorias em causa) relativas às vendas, na Comunidade, de mercadorias importadas da mesma natureza ou espécie;

ii) Despesas comuns de transporte e seguro, bem como despesas conexas incorridas na Comunidade;

iii) Direitos de importação e demais imposições a pagar na Comunidade devido à importação ou à venda das mercadorias.

b) No caso de as mercadorias importadas, ou as mercadorias idênticas ou similares importadas, não serem vendidas no momento ou logo após o momento da importação das mercadorias a avaliar, o valor aduaneiro das mercadorias importadas, determinado por aplicação do presente artigo, basear‑se‑á, salvo o disposto na alínea a) do n.° 1, no preço unitário a que as mercadorias importadas, ou as mercadorias idênticas ou similares importadas, são vendidas na Comunidade no seu estado inalterado, na data mais próxima que se segue à importação das mercadorias a avaliar, mas, em qualquer caso, nos 90 dias seguintes a essa importação.

[...]

5. Para efeitos de aplicação da alínea b) do n.° 1, a “data mais próxima” é a data em que as mercadorias importadas, ou mercadorias idênticas ou similares importadas, são vendidas em quantidade suficiente para que possa ser estabelecido o preço unitário.»

15 O artigo 181.°‑A do regulamento de aplicação previa:

«1. As autoridades aduaneiras não deverão determinar necessariamente o valor aduaneiro das mercadorias importadas, baseando‑se no método do valor transacional, quando, de acordo com o procedimento descrito no n.° 2, baseadas em dúvidas fundadas, não estejam convencidas de que o valor declarado é o preço efetivamente pago ou a pagar definido no artigo 29.° do [Aduaneiro Código Comunitário].

2. Sempre que as autoridades aduaneiras tenham dúvidas tal como referido no n.° 1, poderão solicitar informações complementares de acordo com o n.° 4 do artigo 178.° Se essas dúvidas persistirem, antes de tomarem uma decisão definitiva e se tal lhes for solicitado, as autoridades aduaneiras deverão informar o interessado por escrito dos motivos sobre os quais essas dúvidas são fundadas e darem‑lhe uma oportunidade razoável para responder. A decisão final bem como os respetivos motivos serão comunicados ao interessado por escrito.»

16 O artigo 198.° deste regulamento de aplicação dispunha:

«1. Quando de uma declaração aduaneira constarem vários artigos, os elementos relativos a cada artigo serão considerados como constituindo uma declaração separada.

2. Consideram‑se como constituindo uma única mercadoria os elementos constitutivos de conjuntos industriais que sejam objeto de um código único da Nomenclatura Combinada [que figura no anexo I do Regulamento (CEE) n.° 2658/87 do Conselho, de 23 de julho de 1987, relativo à nomenclatura pautal e estatística e à pauta aduaneira comum (JO 1987, L 256, p. 1)].»

17 O anexo 23 do referido regulamento de aplicação, intitulado «Notas interpretativas para efeitos de valor aduaneiro», previa, no que respeita à interpretação do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, no seu ponto 2, que «[o]s métodos de determinação do valor que devem empregar‑se por força [desta disposição devem ser] os definidos no artigo 29.° e no n.° 2 do artigo 30.° [deste código,] sendo conforme com os objetivos e disposições do n.° 1 do artigo 31.° [do referido código] uma flexibilidade razoável na aplicação destes métodos». Para este efeito, este anexo prevê, no seu ponto 3, alguns exemplos para ilustrar o que se deve entender por «flexibilidade razoável». Assim, no que respeita à aplicação do método dedutivo, é afirmado que «o prazo de “noventa dias” [previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação] poderá variar com flexibilidade».

Código Aduaneiro da União

18 Os artigos 70.° e 74.° do Código Aduaneiro da União preveem as regras relativas à determinação do valor aduaneiro das mercadorias cujo conteúdo é, em substância, idêntico ao das regras previstas nos artigos 29.° a 31.° do Código Aduaneiro Comunitário. Em especial, o artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União contém termos semelhantes aos do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário. Além disso, o artigo 177.°, n.° 1, do Código Aduaneiro da União, relativo ao método de simplificação das declarações aduaneiras, também é, em substância, idêntico ao artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário.

19 O artigo 77.° do Código Aduaneiro da União, sob a epígrafe «Introdução em livre prática e importação temporária», é, em substância, idêntico ao artigo 201.° do Código Aduaneiro Comunitário.

Regulamento de execução

20 O artigo 140.° do regulamento de execução, sob a epígrafe «Não aceitação de valores transacionais declarados», prevê:

«1. Sempre que as autoridades aduaneiras tenham dúvidas fundadas de que o valor transacional declarado representa o montante total efetivamente pago ou a pagar, referido no artigo 70.°, n.° 1, do [Código Aduaneiro da União], podem solicitar ao declarante que faculte informações adicionais.

2. Se as suas dúvidas não forem dissipadas, as autoridades aduaneiras podem decidir que o valor das mercadorias não pode ser determinado em conformidade com o artigo 70.°, n.° 1, do Código [Aduaneiro da União].»

21 O artigo 142.°, n.os 2 e 5, do regulamento de execução dispõe:

«2. Na ausência do preço unitário referido no n.° 1, o preço unitário utilizado deve ser o preço a que as mercadorias importadas, ou mercadorias idênticas ou similares importadas, são vendidas, no estado em que são importadas no território aduaneiro da União, no mais breve prazo após a importação das mercadorias a avaliar e, em qualquer caso, no prazo de 90 dias a contar dessa importação.

[...]

5. Na determinação do valor aduaneiro, os seguintes elementos são deduzidos do preço unitário determinado nos termos dos n.os 1 a 4:

a) Comissões em regra pagas ou acordadas, ou margens normalmente praticadas para lucros e despesas gerais (incluindo os custos diretos ou indiretos da comercialização das mercadorias em causa) relativas às vendas, no território aduaneiro da União, de mercadorias importadas da mesma natureza ou espécie que sejam mercadorias classificadas num grupo ou numa gama de mercadorias produzidas por um determinado setor industrial;

b) Despesas habituais de transporte e de seguro, bem como despesas conexas incorridas no território aduaneiro da União;

c) Os direitos de importação e outros encargos a pagar no território aduaneiro da União por motivo da importação ou da venda das mercadorias.»

22 Nos termos do artigo 144.° do referido regulamento de execução, sob a epígrafe «Método “fall back”»:

«1. Para a determinação do valor aduaneiro nos termos do artigo 74.°, n.° 3, do Código [Aduaneiro da União], pode utilizar‑se uma razoável flexibilidade na aplicação dos métodos previstos nos artigos 70.° e 74.°, n.° 2, do Código [Aduaneiro da União]. O valor assim determinado deve, em toda a medida do possível, basear‑se em valores aduaneiros determinados anteriormente.

2. Quando o valor aduaneiro não puder ser determinado nos termos do n.° 1, devem ser utilizados outros métodos adequados. Nesse caso, o valor aduaneiro não pode ser determinado com base:

[...]

f) Em valores aduaneiros mínimos;

g) Em valores arbitrários ou fictícios.»

23 O artigo 222.° do mesmo regulamento de execução, sob a epígrafe «Adições de mercadorias», dispõe:

«1. Quando de uma declaração aduaneira constam duas ou mais adições de mercadorias, os elementos dessa declaração relativos a cada adição são considerados como constituindo uma declaração aduaneira separada.

2. Exceto no caso em que as mercadorias específicas contidas numa remessa estão sujeitas a diferentes medidas, as mercadorias contidas numa remessa são consideradas como constituindo uma única adição para efeitos do n.° 1, quando estiver preenchida uma das seguintes condições:

a) Devem ser classificadas numa única subposição pautal;

b) São objeto de um pedido de simplificação em conformidade com o artigo 177.° do Código [Aduaneiro da União].»

Diretiva 2006/112/CE

24 Nos termos dos considerandos 43 e 44 da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO 2006, L 347, p. 1):

«(43) Convém que os Estados‑Membros disponham de inteira liberdade para designar o devedor do imposto na importação.

(44) É necessário que os Estados‑Membros possam aprovar disposições que prevejam que pessoas diferentes do devedor são solidariamente responsáveis pelo pagamento do imposto.»

25 O artigo 2.°, n.° 1, alínea d), desta diretiva prevê:

«Estão sujeitas ao IVA as seguintes operações:

[...]

d) As importações de bens.»

26 O artigo 71.°, n.° 1, da referida diretiva dispõe:

«Quando um bem esteja abrangido, desde a sua introdução no território da Comunidade, por um dos regimes ou situações previstos nos artigos 156.°, 276.° e 277.°, ou por um regime de importação temporária com isenção total de direitos de importação ou por um regime de trânsito externo, o facto gerador e a exigibilidade do imposto só se verificam no momento em que o bem deixa de estar abrangido por esses regimes ou situações.

Todavia, quando os bens importados estejam sujeitos a direitos aduaneiros, a direitos niveladores agrícolas ou a encargos de efeito equivalente, estabelecidos no âmbito de uma política comum, o facto gerador ocorre e o imposto torna‑se exigível no momento em que ocorram o facto gerador e a exigibilidade desses direitos.»

27 O artigo 85.° da mesma diretiva prevê que, nas importações de bens, o valor tributável é constituído pelo valor definido para efeitos aduaneiros pelas disposições do direito da União.

28 O artigo 201.° da Diretiva 2006/112 prevê:

«Na importação, o IVA é devido pela pessoa ou pessoas designadas ou reconhecidas como devedores pelo Estado‑Membro de importação.»

29 O artigo 250.°, n.° 1, desta diretiva prevê:

«Os sujeitos passivos devem apresentar uma declaração de IVA da qual constem todos os dados necessários para o apuramento do montante do imposto exigível [...]»

Direito grego

Código Aduaneiro

30 O artigo 29.°, n.os 1 e 6, da Nomos 2960/2001 – Ethnikos Teloniakos Kodikas (Lei 2960/2001, relativa ao Código Aduaneiro Nacional) (FEK A’ 265), conforme alterado pela Nomos 3583/2007 – Anamorfosi tou Ethnikou Teloneiakou Kodika kai alles diataxeis (Lei 3583/2007 – Reforma do Código Aduaneiro Nacional e Outras Disposições) (FEK A’ 142) (a seguir «Código Aduaneiro»), prevê:

«1. A dívida aduaneira é a obrigação que incumbe à pessoa singular ou coletiva de pagar às autoridades aduaneiras quaisquer direitos aduaneiros, impostos, incluindo o [IVA], e outros direitos e impostos cobrados pelo Estado, devidos por mercadorias e calculados sobre o valor destas de acordo com as disposições pertinentes.

[...]

6. Consideram‑se sujeitos passivos de uma dívida aduaneira o declarante, a pessoa em nome da qual seja apresentada uma declaração de imposto especial sobre o consumo e de outros impostos, bem como qualquer outra pessoa em relação à qual a dívida tenha sido gerada por força do disposto na legislação aduaneira. [...]»

31 Nos termos do artigo 33.°, n.° 1, do Código Aduaneiro:

«Depois de apresentadas à autoridade aduaneira, o proprietário das mercadorias ou o seu representante legal deve, atendendo à legislação em vigor, entregar uma declaração para que essas mercadorias sejam colocadas sob qualquer regime aduaneiro ou sejam afetas a um dos outros destinos aduaneiros, em conformidade com as disposições específicas da legislação comunitária.»

32 O artigo 155.° do Código Aduaneiro dispõe:

«1. Constitui contrabando:

[...]

b) Qualquer ação que tenha como objetivo privar o Estado grego ou a União Europeia de direitos aduaneiros, impostos ou outros encargos financeiros que lhes sejam devidos a título da exportação ou importação de mercadorias, mesmo que tenham sido cobrados num momento e de uma forma diferentes dos previstos na lei. As infrações referidas neste número geram direitos majorados a cargo dos seus autores em conformidade com as disposições do presente código, ainda que as instâncias competentes concluam que não estão reunidos os elementos constitutivos de contrabando passível de procedimento judicial.

2. Considera‑se que constituem contrabando:

[...]

g) A compra, a venda e a posse de mercadorias importadas ou introduzidas no consumo de uma forma que constitua um crime de contrabando;

[...]

i) A subavaliação ou sobreavaliação de mercadorias importadas ou exportadas, se resultar na perda de direitos aduaneiros, impostos e outros encargos financeiros.

[...]»

Lei n.° 2859/2000, que aprova o Código do IVA

33 Nos termos do artigo 35.°, n.° 3, da Nomos 2859/2000 – Kyde Kodika Forou Prostithemenis Axias (Lei n.° 2859/2000, que aprova o Código do IVA) (FEK A’ 248):

«Na importação de bens, o sujeito passivo de IVA é a pessoa que seja considerada proprietária dos bens importados, em conformidade com as disposições da legislação aduaneira.»

Litígios nos processos principais e questões prejudiciais

Processo C‑72/24

34 Em 2014, HF adquiriu, no âmbito da sua atividade comercial na Grécia, produtos têxteis provenientes da Turquia.

35 As declarações aduaneiras relativas a esses produtos foram apresentadas às autoridades aduaneiras gregas (a seguir «autoridades aduaneiras») em conformidade com o procedimento simplificado de declaração previsto no artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário, que previa que essas autoridades podiam, a pedido do declarante, aceitar que a totalidade da remessa de mercadorias com classificação pautal diferente fosse tributada utilizando a classificação pautal da mercadoria sujeita ao direito de importação mais elevado.

36 Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, a importação dessas mercadorias para a Grécia estava isenta de direitos aduaneiros, mas devia estar sujeita a IVA na importação, com base no valor aduaneiro indicado pela sociedade importadora nas suas declarações de importação.

37 Em 2016, na sequência de uma denúncia por subavaliação de mercadorias importadas, as autoridades aduaneiras levaram a cabo uma inspeção que revelou a existência de indícios sérios de que o valor aduaneiro indicado em várias declarações aduaneiras apresentadas não era exato e que o destinatário das mercadorias designado nessas declarações não era o verdadeiro proprietário dessas mercadorias.

38 Por terem dúvidas, as autoridades aduaneiras efetuaram, em 14 de dezembro de 2016, um controlo a posteriori de todas as declarações aduaneiras, na sequência do qual concluíram pela existência de um sistema de contrabando que esteve na origem de 289 falsas declarações de importação. A este respeito, as autoridades aduaneiras consideraram que, através de um complexo mecanismo de fraude, esse sistema se implicava a declaração de valores aduaneiros significativamente inferiores aos valores mínimos comercialmente viáveis.

39 Contudo, as autoridades aduaneiras consideraram que, devido à impossibilidade de controlar fisicamente a posteriori as mercadorias em causa e a descrição geral destas nas faturas correspondentes, não conseguiam reconstituir os preços reais efetivamente pagos por essas mercadorias aos fornecedores turcos.

40 Nestas condições, para determinar o valor aduaneiro das referidas mercadorias, as autoridades aduaneiras basearam‑se num «preço‑limiar» ou «preço mínimo aceitável» (lowest acceptable price) (a seguir «PMA») utilizando uma ferramenta de avaliação dos riscos assente em dados à escala da União, atualizada pelo Organismo Europeu de Luta Antifraude (OLAF).

41 Resulta dos autos de que o Tribunal de Justiça dispõe que este método consiste, antes de mais, em calcular um «preço médio corrigido» (cleaned average price) (a seguir «PMC»), também designado «preço justo» (fair price ou fair value). Os PMC, expressos em preço por quilograma, são calculados com base nos preços mensais de importação dos produtos em causa provenientes da Turquia, extraídos da Comext, a base de dados de referência para as estatísticas pormenorizadas do comércio internacional de bens gerida pelo Eurostat.

42 Em seguida, é calculada uma média para toda a União com base na média aritmética, ou seja, uma média não ponderada, dos PMC de todos os Estados‑Membros. No cálculo desta média, são excluídos os valores extremos (outliers), ou seja, os valores anormalmente elevados ou baixos.

43 Por fim, é calculado um valor correspondente a 50 % dos PMC, o qual constitui o PMA. Este, também expresso em preço por quilograma, é utilizado como perfil ou limiar de risco que permite às autoridades aduaneiras dos Estados‑Membros detetar os valores especialmente baixos declarados na importação e, consequentemente, as importações que representam um risco significativo de subavaliação.

44 Com efeito, resulta dos autos de que o Tribunal de Justiça dispõe que as autoridades aduaneiras de todos os Estados‑Membros têm à sua disposição um sistema de comunicação, a saber, o sistema de informação antifraude (Anti Fraud Information System; a seguir «AFIS»), no qual o OLAF também participa. Através deste sistema e utilizando, mais concretamente, a correspondente ferramenta de monitorização automatizada (Automated Monitoring Tool; a seguir «AMT»), é‑lhes possível detetar os casos de subavaliação.

45 In casu, com base no PMA assim calculado, as autoridades aduaneiras determinaram o «preço unitário», na aceção do artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário. Estas autoridades fundamentaram esta escolha na impossibilidade de se basearem, por um lado, no valor transacional fictício dos produtos em causa no processo principal, deliberadamente subavaliados, e, por outro, no valor transacional de produtos idênticos ou similares, tendo em conta a descrição incompleta desses produtos nas faturas juntas às declarações aduaneiras apresentadas. Além disso, as referidas autoridades não conseguiram controlar fisicamente as mercadorias em causa no processo principal no seu controlo a posteriori, uma vez que estas escaparam à apreensão.

46 A este respeito, as autoridades aduaneiras referem que nenhum dos participantes no sistema de contrabando em causa no processo principal forneceu, nas suas explicações, elementos que permitiam considerar que os valores aduaneiros apurados eram muito mais elevados do que os preços efetivamente pagos.

47 Assim, essas autoridades concluíram que o montante de IVA eludido de forma fraudulenta ascendia, na totalidade das mercadorias que foram objeto de declaração fraudulenta através do sistema de contrabando em causa no processo principal, a 6 211 300,18 de euros.

48 Quanto ao envolvimento de HF nesse sistema de contrabando, resulta da decisão de reenvio que este teve na sua posse, durante o ano de 2014, mercadorias que foram objeto de uma falsa declaração de valor aduaneiro no quadro desse sistema, sendo, por isso, por força do direito nacional, devedor do IVA na importação eludido devido sobre essas mercadorias.

49 HF impugnou judicialmente as notas de liquidação adicional em causa no processo principal no Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Tribunal Administrativo de Primeira Instância de Tessalónica, Grécia), que é o órgão jurisdicional de reenvio. Alega que a determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa com base nos PMA é ilegal, dado que estes, enquanto dados estatísticos dos preços de importação, apenas podem ser utilizados para pôr em causa o valor declarado dessas mercadorias, mas não podem constituir um método de determinação do seu valor aduaneiro. Além disso, considera que foi absolvido do crime de contrabando por sentença transitada em julgado do Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (Tribunal Correcional composto por três membros de Grevena, Grécia).

50 A título preliminar, o órgão jurisdicional de reenvio considera que apenas está vinculado pela sentença de absolvição transitada em julgado proferida pelo Trimeles Plimmeleiodikeio Grevenon (Tribunal Correcional composto por três membros de Grevena) na parte em que as notas de liquidação adicional em causa no processo principal impuseram a HF direitos majorados que devem ser anulados. Em contrapartida, considera que HF se mantém como devedor do IVA na importação eludida.

51 No que respeita à utilização de «valores estatísticos» no âmbito da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa, o órgão jurisdicional de reenvio salienta, antes de mais, que esses valores podem ser utilizados pelas autoridades aduaneiras para demonstrar a existência de dúvidas razoáveis quanto à veracidade do valor transacional declarado. Do mesmo modo, segundo esse órgão jurisdicional, em conformidade com o Acórdão de 8 de março de 2022, Comissão/Reino Unido (Luta contra a fraude por subavaliação) (C‑213/19, EU:C:2022:167), os referidos valores podem ser utilizados para determinar as perdas de recursos próprios da União causadas por Estados‑Membros que não procedem a controlos eficazes de deteção de fraudes.

52 Em seguida, o referido órgão jurisdicional salienta que o Tribunal de Justiça declarou, nos n.os 38 a 41 e 44 do Acórdão de 16 de junho de 2016, EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455), que os «valores estatísticos» médios podem servir de fundamento para a demonstração da existência de dúvidas fundadas, ou mesmo razoáveis, por parte das autoridades aduaneiras competentes de um Estado‑Membro para afastar o valor transacional declarado e aplicar «hierarquicamente» os métodos alternativos de determinação do valor aduaneiro previstos, independentemente da autenticidade das faturas e de outros documentos que comprovem o valor transacional das mercadorias importadas, quando não tenham sido apresentados, a pedido, elementos que permitam demonstrar a exatidão do valor transacional declarado.

53 Por último, o Tribunal de Justiça terá declarado, nos n.os 51 e 53 a 56 do Acórdão de 9 de junho de 2022, Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457), que, no âmbito do método fall‑back, previsto no artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, os dados que figuram numa base de dados nacional, relativos a mercadorias abrangidas pelo mesmo código da pauta integrada da União Europeia (a seguir «código TARIC») e provenientes do mesmo vendedor que as mercadorias em causa, constituem «dados disponíveis na Comunidade», na aceção desta disposição, e podem ser considerados uma base para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa.

54 Todavia, o órgão jurisdicional de reenvio tem dúvidas quanto à possibilidade de utilizar valores estatísticos médios, em especial, os PMA, para determinar o valor aduaneiro das mercadorias em causa no âmbito dos métodos previstos nos artigos 29.° e 30.° do Código Aduaneiro Comunitário e, mais especificamente, no âmbito do método secundário previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), deste código, que é o utilizado no caso em apreço. Com efeito, por um lado, as autoridades aduaneiras utilizaram este método de determinação do valor aduaneiro, apesar de esta disposição fazer referência a mercadorias idênticas ou similares, e, por outro, não se afigura que esse PMA tenha sido calculado em conformidade com o prazo previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação.

55 Por outro lado, esse órgão jurisdicional considera que a utilização do PMA para a determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas equivale a utilizar preços mínimos, que são, por definição, «fictícios», o que é contrário aos métodos habitualmente utilizados no comércio internacional.

56 O referido órgão jurisdicional interroga‑se igualmente sobre se o recurso ao PMA se enquadra no âmbito do procedimento previsto no artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário.

57 Além disso, o mesmo órgão jurisdicional tem dúvidas quanto à questão de saber se as disposições nacionais que determinam a ou as pessoas designadas ou reconhecidas como devedores do IVA são suficientemente claras e precisas para que, na sua qualidade de detentor das mercadorias, HF seja responsabilizado solidariamente pelo pagamento do IVA na importação eludido.

58 Nestas circunstâncias, o Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Tribunal Administrativo de Primeira Instância de Tessalónica) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça as seguintes questões prejudiciais:

«1) Os valores estatísticos denominados “preços de entrada” (threshold values) – “preços justos” (fair prices), que têm por base a base de dados estatísticos Comext do Eurostat e procedem do sistema informático do OLAF [(AFIS)], do qual a [(AMT)] constitui uma aplicação, e se encontram à disposição das autoridades aduaneiras nacionais através dos respetivos sistemas eletrónicos, cumprem o requisito de acessibilidade em relação a todos os operadores económicos, conforme plasmado no Acórdão de 9 de junho de 2022, C‑187/21, Fawkes [(C‑187/21, EU:C:2022:458)]? Os dados que contêm são apenas dados agregados, na aceção da definição constante dos Regulamentos [(CE) n.° 471/2009 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 6 de maio de 2009, relativo às estatísticas comunitárias do comércio externo com países terceiros, que revoga o Regulamento (CE) n.° 1172/95 (JO 2009, L 152, p. 23),] e [(UE) n.° 113/2010 da Comissão, de 9 de fevereiro de 2010, que aplica o Regulamento (CE) n.° 471/2009 do Parlamento Europeu e do Conselho relativo às estatísticas comunitárias do comércio externo com países terceiros, no que diz respeito à cobertura do comércio, à definição dos dados, à compilação de estatísticas sobre o comércio segundo as características das empresas e a moeda de faturação, bem como a bens e movimentos especiais (JO 2010, L 37, p. 1)], em vigor no período relevante?

2) No âmbito de uma verificação a posteriori, quando não seja possível controlar fisicamente as mercadorias importadas, podem os valores estatísticos da base de dados Comext, desde que se considerem de acesso geral e não contenham apenas dados agregados, ser utilizados pelas autoridades aduaneiras nacionais apenas para corroborar as suas dúvidas razoáveis quanto ao facto de o valor indicado nas declarações corresponder ao valor de mercado, ou seja, ao montante efetivamente pago ou a pagar por essas mercadorias, ou também para determinar, com essa base, o respetivo valor aduaneiro, em conformidade com o método alternativo definido no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do [Código Aduaneiro Comunitário] [correspondente ao denominado método “dedutivo” constante do artigo 7[4].°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União] ou eventualmente com outro método alternativo? Em que medida o facto de não se poder determinar que bens idênticos ou semelhantes estão atualmente a ser vendidos, na aceção do artigo 152.°, n.° 1, do [regulamento de aplicação], afeta a resposta a essa questão?

3) Em qualquer caso, atento o facto de o Acordo Internacional sobre a Determinação do Valor Aduaneiro da [OMC], também denominado “Acordo sobre a Aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994”, de que a União Europeia é parte, proibir expressamente a utilização de preços mínimos, é compatível com as obrigações decorrentes do referido Acordo o uso dos referidos valores estatísticos para determinar o valor aduaneiro de mercadorias específicas importadas, que equivale à aplicação de preços mínimos?

4) Relativamente à questão anterior, a reserva a favor dos princípios e das disposições gerais do referido Acordo Internacional sobre a Aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994, prevista no artigo 31.°, n.° 1, do [Código Aduaneiro Comunitário] relativamente ao método de reserva para a determinação do valor aduaneiro e, correlativamente, a exclusão da aplicação de valores mínimos, prevista no n.° 2 do mesmo artigo [que não figura na correspondente disposição do artigo 74.°, n.° 3, do [Código Aduaneiro da União], só tem lugar quando é utilizado esse método ou aplica‑se a todos os métodos alternativos de determinação do valor aduaneiro?

5) Caso se entenda que a simplificação da classificação na aceção do artigo 81.° do [Código Aduaneiro Comunitário] [atual artigo 177.° do [Código Aduaneiro da União] foi utilizada quando da importação, é possível aplicar o método alternativo a que se refere o artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do [Código Aduaneiro Comunitário] [correspondente ao artigo 70.°, n.° 2, alínea c), do [Código Aduaneiro da União], independentemente da heterogeneidade das mercadorias identificadas com o mesmo código TARIC na mesma declaração e do consequente valor fictício das mercadorias não pertencentes a esse código de classificação pautal?

6) Por último, independentemente das questões anteriores, são suficientemente claras as disposições da legislação helénica que regem a determinação dos sujeitos passivos do IVA na importação, nos termos definidos pelo direito europeu, na parte em que designam como sujeito passivo o “denominado proprietário das mercadorias importadas”?»

Processo C‑73/24

59 Os factos visados e a fundamentação exposta na decisão de reenvio no processo C‑73/24 são análogos aos mencionados na decisão de reenvio no processo C‑72/24, exceto no facto de, por um lado, o órgão jurisdicional de reenvio ter sido chamado a pronunciar‑se sobre uma ação intentada por WI, que é funcionária de uma empresa de comércio grossista de produtos têxteis provenientes da Turquia e devia ter conhecimento do sistema de contrabando em causa no processo principal, uma vez que estava encarregada da maior parte da gestão dessa empresa, e, por outro, de as declarações aduaneiras em causa no processo principal terem sido apresentadas entre março de 2014 e dezembro de 2016.

60 Nessas condições, o Dioikitiko Protodikeio Thessalonikis (Tribunal Administrativo de Primeira Instância de Tessalónica) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça as seguintes questões prejudiciais, formuladas em termos semelhantes aos das questões submetidas no pedido de decisão prejudicial no processo C‑72/24:

«1) No caso de existirem dúvidas razoáveis quanto ao facto de o valor das mercadorias importadas declarado na alfândega ser o seu valor comercial efetivo, mas, através de uma verificação a posteriori, ser impossível determinar o valor comercial com base nos métodos referidos no artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b) (valor transacional de produtos idênticos e similares) do [Código Aduaneiro Comunitário], e o artigo 74.°, n.° 2, do [Código Aduaneiro da União], dado, por um lado, as mercadorias não terem sido apreendidas e não ser, portanto, possível proceder a um controlo físico das mesmas, e, por outro, a descrição das mercadorias nos documentos juntos à declaração de importação ser genérica e imprecisa, é compatível com o disposto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do [Código Aduaneiro Comunitário], e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do [Código Aduaneiro da União] a prática administrativa segundo a qual, aplicando o “método dedutivo” previsto nestas disposições, os denominados “preços de entrada”, conforme definidos no Programa de Monitorização Automatizado [(AMT)] do sistema informático antifraude da União [(AFIS)] e determinados com recurso a métodos estatísticos, são utilizados como base para a determinação do valor de mercado das mercadorias?

2) Em caso de resposta negativa à primeira questão, é permitido utilizar os referidos “preços de entrada” aplicando qualquer um dos outros métodos descritos nos artigos 30.° e 31.° do [Código Aduaneiro Comunitário] e no artigo 74.°, n.os 1 a 3, do [Código Aduaneiro da União]? Ou seja, tendo especialmente em conta, por um lado, a razoável flexibilidade que distingue a aplicação do “método de reserva”, na aceção do artigo 31.° do [Código Aduaneiro Comunitário] e do artigo 74.°, n.° 3, do [Código Aduaneiro da União], e, por outro, a proibição expressa de determinar o valor aduaneiro com base em valores aduaneiros mínimos, prevista no mesmo “método de reserva” [artigo 31.°, n.° 2, alínea f), do Código Aduaneiro Comunitário, e artigo 144.°, n.° 2, alínea f), do [regulamento de execução]?

3) Em caso de resposta negativa a ambas as questões anteriores, permite o direito da União a não imputação do IVA eludido a um importador que posteriormente se verificou ter importado (de maneira sistemática) mercadorias a preços inferiores aos que foram determinados como preços mínimos comercialmente válidos, quando as autoridades aduaneiras não consigam, durante a verificação a posteriori, determinar o valor aduaneiro das mercadorias importadas através de um dos métodos descritos nos artigos 30.° e 31.° do [Código Aduaneiro Comunitário] e no artigo 74.°, n.os 1 a 3, do [Código Aduaneiro da União], ou é permitido, nesse caso, como último recurso, imputá‑lo com base em [PMA] determinados estatisticamente, como já foi admitido no caso da imputação, pela Comissão [Europeia], da perda de recursos próprios a um Estado‑Membro que não efetuou os controlos aduaneiros adequados [v. Acórdão de 8 de março de 2022, Comissão/Reino Unido (Luta contra a fraude por subavaliação), C‑213/19, EU:C:2022:167]?

4) Em caso de resposta afirmativa à segunda ou à terceira questões, devem os preços mínimos determinados estatisticamente representar importações que tiveram lugar no mesmo período das importações controladas ou em períodos próximos e, em tal caso, qual o intervalo de tempo máximo aceitável entre as importações utilizadas para obter o resultado estatístico e as importações controladas (podem, por exemplo, aplicar‑se por analogia os noventa dias previstos no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do [regulamentação de aplicação] e no artigo 142.°, n.° 2, do [regulamento de execução])?

5) Em caso de resposta afirmativa a, pelo menos, uma das primeiras três questões no que toca à utilização dos “preços de entrada” para determinar os valores de mercado dos bens importados, no caso de, durante a importação, ter sido adotado o procedimento previsto no artigo 81.° do [Código Aduaneiro Comunitário] e no artigo 177.° do [Código Aduaneiro da União] para simplificar o procedimento de preenchimento das declarações aduaneiras mediante o agrupamento dos códigos TARIC das mercadorias, é conforme com o princípio da proibição da determinação de valores aduaneiros arbitrários ou fictícios a prática administrativa segundo a qual o valor aduaneiro de todas as mercadorias importadas no âmbito de cada declaração de importação é calculado com base no “preço de entrada” determinado para o produto específico, cujo código TARIC figura na declaração de importação, na medida em que a autoridade aduaneira se deve considerar vinculada, na aceção do artigo 222.°, n.° 2, alínea b), do [regulamento de execução], pelo agrupamento efetuado pelo importador, ou, pelo contrário, deve o valor de cada produto ser determinado com base na sua própria posição pautal, ainda que o código não esteja indicado na declaração de importação, a fim de evitar o risco de aplicação de direitos aduaneiros arbitrários?»

Tramitação processual no Tribunal de Justiça

Quanto à apensação

61 Por Decisão do presidente do Tribunal de Justiça de 25 de março de 2024, os processos C‑72/24 e C‑73/24 foram apensados para efeitos das fases escrita e oral do processo, bem como do acórdão.

Quanto ao pedido de reabertura da fase oral do processo

62 Por requerimento apresentado na Secretaria do Tribunal de Justiça em 3 de julho de 2025, os demandantes nos processos principais pediram que fosse ordenada a reabertura da fase oral do processo, em aplicação do artigo 83.° do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça. Em apoio desse pedido, alegam, em substância, por um lado, que, nas suas conclusões, o advogado‑geral se baseou em elementos de facto que se afastam dos considerados pelo órgão jurisdicional de reenvio e, por outro, que discordam de algumas das apreciações que figuram nas conclusões do advogado‑geral. Em especial, HF e WI contestam as apreciações relativas à análise dos preços‑limiar no âmbito do método de determinação do valor aduaneiro previsto no artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União.

63 Importa recordar que, por força do artigo 252.°, segundo parágrafo, TFUE, cabe ao advogado‑geral apresentar publicamente, com toda a imparcialidade e independência, conclusões fundamentadas sobre as causas que, nos termos do Estatuto do Tribunal de Justiça da União Europeia, requeiram a sua intervenção. O Tribunal de Justiça não está vinculado nem pelas conclusões do advogado‑geral nem pela fundamentação em que este baseia essas conclusões (Acórdão de 19 de março de 2020, Sánchez Ruiz e o., C‑103/18 e C‑429/18, EU:C:2020:219, n.° 42 e jurisprudência aí referida).

64 Importa também salientar, neste contexto, que o Estatuto do Tribunal de Justiça da União Europeia e o Regulamento de Processo não preveem a possibilidade de as partes ou os interessados a que se refere o artigo 23.° deste Estatuto apresentarem observações em resposta às conclusões apresentadas pelo advogado‑geral. O desacordo de uma parte ou de um interessado com as conclusões do advogado‑geral, sejam quais forem as questões que este examina nas mesmas, não pode, por conseguinte, constituir, em si mesmo, um fundamento justificativo da reabertura da fase oral do processo (Acórdão de 19 de março de 2020, Sánchez Ruiz e o., C‑103/18 e C‑429/18, EU:C:2020:219, n.° 43 e jurisprudência aí referida).

65 Daqui resulta que, porquanto o pedido de reabertura da fase oral do processo apresentado por HF e por WI, por um lado, se destina a permitir‑lhes responder à posição tomada pelo advogado‑geral nas suas conclusões e, por outro, respeita a certas alegadas retificações que contradizem as informações que figuram na decisão de reenvio no processo C‑72/24, aquele não pode ser acolhido.

66 Não obstante, nos termos do artigo 83.° do seu Regulamento de Processo, o Tribunal de Justiça pode, a qualquer momento, ouvido o advogado‑geral, ordenar a reabertura da fase oral do processo, designadamente se considerar que não está suficientemente esclarecido, ou quando, após o encerramento dessa fase, uma parte invocar um facto novo que possa ter influência determinante na decisão do Tribunal, ou ainda quando o processo deva ser resolvido com base num argumento que não foi debatido entre as partes ou os interessados referidos no artigo 23.° do Estatuto do Tribunal de Justiça da União Europeia.

67 No caso em apreço, o Tribunal de Justiça dispõe de todos os elementos necessários para responder às questões submetidas pelo órgão jurisdicional de reenvio. Acresce que o pedido de reabertura da fase oral do processo não revela nenhum facto novo suscetível de ter influência determinante na decisão que o Tribunal de Justiça é chamado a proferir nos presentes processos.

68 Nestas condições, o Tribunal de Justiça, ouvido o advogado‑geral, considera que não há que ordenar a reabertura da fase oral do processo.

Quanto às questões prejudiciais

69 A título preliminar, importa recordar que, por força do artigo 288.°, n.° 2, do Código Aduaneiro da União, os artigos 70.° a 74.° do mesmo são aplicáveis a partir de 1 de maio de 2016. Contudo, uma vez que os factos do litígio no processo C‑73/24 ocorreram antes e após essa data, cumpre, para responder às questões submetidas, proceder à interpretação das disposições tanto do Código Aduaneiro Comunitário como do Código Aduaneiro da União.

70 A este respeito, as regras relativas à determinação do valor aduaneiro das mercadorias previstas nos artigos 70.° e 74.° do Código Aduaneiro da União são, em substância, idênticas às previstas nos artigos 29.° a 31.° do Código Aduaneiro Comunitário. Assim, a jurisprudência relativa a estas disposições do Código Aduaneiro Comunitário é, em princípio, igualmente aplicável às disposições equivalentes do Código Aduaneiro da União.

Quanto à primeira a terceira questões no processo C‑72/24 e à primeira a terceira questões no processo C‑73/24

71 Com a primeira a terceira questões no processo C‑72/24 e a primeira a terceira questões no processo C‑73/24, que há que examinar em conjunto, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 30.° e o artigo 31.°, n.° 1, e n.° 2, alíneas f) e g), do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 74.° do Código Aduaneiro da União devem ser interpretados no sentido de que se opõem a que, quando, no decurso de um controlo a posteriori em que, por um lado, não seja possível realizar um controlo físico das mercadorias importadas e, por outro, a descrição destas mercadorias importadas nos documentos que acompanham a declaração aduaneira foi feita em termos gerais e imprecisos, não podendo assim o valor aduaneiro ser determinado com base no valor transacional dessas mercadorias em conformidade com o artigo 29.° do Código Aduaneiro Comunitário e com o artigo 70.° do Código Aduaneiro da União, este valor aduaneiro seja determinado com base no PMA, sendo este último calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União.

72 Cabe recordar, antes de mais, que o direito da União relativo à avaliação aduaneira tem por objetivo estabelecer um sistema equitativo, uniforme e neutro que exclua a utilização de valores aduaneiros arbitrários ou fictícios. Deste modo, o valor aduaneiro de uma mercadoria importada deve refletir o valor económico real da mesma e, por conseguinte, ter em conta todos os elementos dessa mercadoria que apresentem valor económico (v., neste sentido, Acórdão de 15 de maio de 2025, Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, n.° 51 e jurisprudência aí referida).

73 Além disso, a determinação correta do valor aduaneiro das mercadorias constitui uma tarefa imperativa a fim de assegurar a cobrança efetiva e integral dos recursos próprios tradicionais constituídos pelos direitos aduaneiros e pelo IVA. Assim, uma vez que existe um nexo direto entre a cobrança das receitas provenientes, designadamente, do IVA e da colocação à disposição da Comissão dos recursos correspondentes, incumbe aos Estados‑Membros, em conformidade com as obrigações que lhes são impostas por força do artigo 325.°, n.° 1, TFUE, proteger os interesses financeiros da União contra a fraude ou qualquer outra atividade ilegal lesiva desses interesses e tomar as medidas necessárias com vista a garantir a cobrança efetiva e integral desse imposto e, portanto, desses recursos [v., neste sentido, Acórdão de 8 de março de 2022, Comissão/Reino Unido (Luta contra a fraude por subavaliação), C‑213/19, EU:C:2022:167, n.° 346].

74 Os artigos 29.° a 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e os artigos 70.° a 74.° do Código Aduaneiro da União estabelecem expressamente uma hierarquia entre os diversos métodos de determinação do valor aduaneiro que preveem, pelo que o importador não pode escolher livremente o método ao qual vai recorrer (v., neste sentido, Acórdão de 15 de maio de 2025, Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, n.° 53).

75 Por conseguinte, o valor aduaneiro das mercadorias importadas deve ser determinado, prioritariamente, de acordo com o método do valor transacional previsto no artigo 29.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 70.° do Código Aduaneiro da União, pressupondo‑se que este método é o mais adaptado, ao passo que os métodos mencionados nos artigos 30.° e 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.° do Código Aduaneiro da União devem ser considerados métodos subsidiários que só devem ser utilizados quando o valor aduaneiro das mercadorias não puder ser determinado por aplicação deste artigo 29.° ou deste artigo 70.° É especialmente o que se verifica com o método residual mencionado no artigo 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, que só é aplicável se o valor aduaneiro não puder ser determinado através do método do valor transacional nem através de um dos métodos subsidiários mencionados no artigo 30.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, do Código Aduaneiro da União (v., neste sentido, Acórdãos de 16 de junho de 2016, EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, n.° 28 e jurisprudência aí referida, e de 15 de maio de 2025, Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, n.os 52 e 54).

76 Por outro lado, por força do artigo 181.°‑A do regulamento de aplicação e do artigo 140.° do regulamento de execução, quando as autoridades aduaneiras tiverem motivos razoáveis para duvidar que o valor declarado das mercadorias importadas representa o montante total pago ou a pagar por estas, não têm necessariamente de determinar o valor aduaneiro dessas mercadorias com base no método do valor transacional. Podem, por conseguinte, rejeitar o preço declarado se essas dúvidas persistirem após terem eventualmente solicitado o fornecimento de qualquer informação ou documento complementar e depois de terem dado à pessoa em causa uma oportunidade razoável para se pronunciar sobre os motivos em que as referidas dúvidas se baseiam (v., neste sentido, Acórdão de 16 de junho de 2016, EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, n.° 31).

77 In casu, resulta das indicações fornecidas ao Tribunal de Justiça que o valor aduaneiro das mercadorias não pode ser determinado, nos termos do artigo 29.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 70.°, n.° 1, do Código Aduaneiro da União, pelo valor transacional das mercadorias importadas, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar. A este respeito, esse órgão jurisdicional salientou, por um lado, que as autoridades aduaneiras se viram impossibilitadas de se basear no valor transacional das mercadorias em causa, uma vez que, quando do controlo a posteriori, concluíram que estas tinham sido deliberadamente subavaliadas. Por outro lado, nenhum dos participantes no sistema de contrabando em causa nos processos principais forneceu, no âmbito das suas explicações, elementos que permitam considerar que os valores aduaneiros considerados pelas autoridades aduaneiras eram muito mais elevados do que os preços efetivamente pagos.

78 Nestas circunstâncias, a avaliação aduaneira é, como recordado no n.° 75 do presente acórdão, efetuada em conformidade com as disposições do artigo 30.° do Código Aduaneiro Comunitário ou do artigo 74.°, n.os 1 e 2, do Código Aduaneiro da União, por aplicação, sucessivamente, dos métodos previstos nestas disposições (v., neste sentido, Acórdão de 20 de junho de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, n.° 24 e jurisprudência aí referida).

79 A este respeito, importa recordar que, quando as autoridades aduaneiras procedem à determinação do valor aduaneiro em aplicação do artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro da União, devem basear a sua apreciação em elementos relativos a mercadorias idênticas ou similares. Assim, esta determinação exige o exame de elementos como as características físicas, a qualidade, o prestígio, a intermutabilidade dos bens e o nível comercial das vendas tidas em conta (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.° 48).

80 Todavia, como salienta o órgão jurisdicional de reenvio, estes métodos de determinação do valor aduaneiro das mercadorias não puderam ser utilizados, in casu, devido à descrição incompleta das mercadorias nas faturas juntas às declarações aduaneiras apresentadas e à impossibilidade de as autoridades aduaneiras controlarem fisicamente as mercadorias em causa aquando do seu controlo a posteriori, tendo estas últimas escapado à apreensão.

81 Quanto ao método de avaliação aduaneira previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União, utilizado nos casos em apreço, este assenta no valor baseado no preço unitário correspondente às vendas no território aduaneiro da União das mercadorias importadas ou de mercadorias idênticas ou similares importadas.

82 Ora, importa salientar que, visto que, segundo o órgão jurisdicional de reenvio, as autoridades aduaneiras estavam impossibilitadas de controlar fisicamente as mercadorias importadas para determinar se eram idênticas ou semelhantes às que deviam utilizar para determinar o valor aduaneiro e visto que a descrição dessas mercadorias nas faturas juntas às declarações aduaneiras estava incompleta, essas autoridades não dispunham das informações necessárias para aplicar o método previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União, o que caberá a esse órgão jurisdicional verificar.

83 Além disso, para aplicar o método de avaliação aduaneira previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro da União, o valor aduaneiro pode basear‑se num valor calculado, igual à soma de diferentes elementos, incluindo um montante que represente os lucros e as despesas gerais, que deve ser igual ao que normalmente é incluído nas vendas de mercadorias da mesma natureza ou do mesmo tipo que as mercadorias a avaliar, feitas por produtores do país de exportação para exportação com destino à União.

84 Todavia, tendo em conta as indicações fornecidas pelo órgão jurisdicional de reenvio recordadas no n.° 80 do presente acórdão, as autoridades aduaneiras também estavam, nos casos em apreço, impossibilitadas de proceder à avaliação aduaneira com fundamento no artigo 30.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro da União, o que, porém, caberá a esse órgão jurisdicional verificar.

85 Atentas as considerações anteriores, importa recordar que, na hipótese de também não ser possível determinar o valor aduaneiro das mercadorias importadas com base no artigo 30.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.os 1 e 2, do Código Aduaneiro da União, a avaliação aduaneira é efetuada em conformidade com as disposições do artigo 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União (v., neste sentido, Acórdão de 16 de junho de 2016, EURO 2004. Hungary, C‑291/15, EU:C:2016:455, n.° 28 e jurisprudência aí referida).

86 Nos casos em apreço, o órgão jurisdicional de reenvio interroga‑se sobre a possibilidade de, para o cálculo do valor aduaneiro das mercadorias em causa, recorrer a um PMA calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, quando essas mercadorias já não possam ser recolhidas para efeitos de controlos físicos e a descrição geral das mesmas nas faturas correspondentes não permita obter dados suficientes quanto ao seu valor real.

87 A título preliminar, importa observar que, na utilização de um dos métodos de avaliação previstos no artigo 30.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 70.° do Código Aduaneiro da União, esses dados estatísticos não podem obviar aos obstáculos acima referidos. Com efeito, importa salientar que os dados estatísticos recenseados a nível da União, como o PMA, não contêm elementos que possam ser utilizados para efeitos da determinação do valor aduaneiro em aplicação do artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro da União, devido ao seu caráter agregado e à sua natureza confidencial (v., por analogia, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.os 53 a 55).

88 Além disso, tendo em conta as circunstâncias evocadas no n.° 80 do presente acórdão, esses dados também não podem ser utilizados no âmbito de uma avaliação aduaneira com base no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União.

89 O mesmo se aplica ao método de determinação do valor aduaneiro previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea d), do Código Aduaneiro da União, uma vez que não resulta das explicações fornecidas nos autos de que o Tribunal de Justiça dispõe que as informações específicas necessárias para efeitos dessa determinação, conforme enunciadas no n.° 83 do presente acórdão, sejam tidas em conta no PMA.

90 Assim, há que verificar se o PMA, calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, pode ser utilizado para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa, em conformidade com o artigo 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e com o artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União.

91 Para este efeito, importa recordar que, por força do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, quando o valor aduaneiro das mercadorias importadas não puder ser determinado por aplicação, respetivamente, dos artigos 29.° e 30.° do Código Aduaneiro Comunitário, por um lado, e do artigo 74.°, n.os 1 e 2, do Código Aduaneiro da União, por outro, esse valor é determinado, com base nos dados disponíveis na União, por meios razoáveis compatíveis com os princípios e as disposições gerais dos acordos internacionais e do capítulo 3 destes códigos.

92 No que respeita, em primeiro lugar, à questão de saber se o artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário não se opõe à utilização do PMA, há que salientar que o ponto 2 da nota interpretativa em matéria de valor aduaneiro relativa a esta disposição, que figura no anexo 23 do regulamento de aplicação, sublinha que os métodos de avaliação a utilizar por força da referida disposição devem ser os definidos no artigo 29.° a 30.°, n.° 2, deste código, mas que uma «flexibilidade razoável» na aplicação desses métodos é conforme com os objetivos e as disposições do artigo 31.°, n.° 2, do referido código.

93 Resulta da decisão de reenvio que as mercadorias importadas em causa nos processos principais, cujo valor transacional foi considerado subavaliado pelas autoridades aduaneiras, são descritas nas declarações aduaneiras, de maneira geral, como produtos têxteis.

94 A este respeito, importa recordar que, por um lado, o Tribunal de Justiça se referiu ao conceito de «flexibilidade razoável» no processo que deu origem ao Acórdão de 9 de junho de 2022, Baltic Master (C‑599/20, EU:C:2022:457), no qual o órgão jurisdicional de reenvio perguntava se, tendo em conta a heterogeneidade das peças em causa abrangidas pelo código TARIC utilizado e a falta de descrição detalhada das mercadorias importadas, era possível uma determinação do valor aduaneiro destas últimas em aplicação do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, com base no valor transacional de mercadorias similares, no âmbito do litígio que lhe era submetido, quando o conceito de «mercadorias similares», definido no artigo 142.°, n.° 1, alínea d), o regulamento de aplicação, pressupõe uma homogeneidade das mercadorias importadas, que dificilmente se adapta à diversidade dos produtos classificados no código TARIC em causa.

95 Nesse processo, o Tribunal de Justiça sublinhou que a definição do conceito de «mercadorias similares» constante do artigo 142.°, n.° 1, alínea d), do regulamento de aplicação se refere à determinação do valor aduaneiro nos termos do artigo 30.°, n.° 2, alínea b), do Código Aduaneiro Comunitário. Ora, embora resulte do ponto 2 da nota interpretativa referida no n.° 92 do presente acórdão que os métodos de determinação do valor que devem empregar‑se por força do artigo 31.° deste código são os definidos no artigo 29.° e no n.° 2 do artigo 30.° deste, este mesmo ponto precisa que esses métodos devem ser aplicados com uma flexibilidade razoável, nomeadamente no que respeita à apreciação do conceito de «mercadorias similares» (Acórdão de 9 de junho de 2022, Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, n.° 52). Assim, o Tribunal de Justiça admitiu que os dados contidos numa base de dados nacional, relativos a mercadorias abrangidas pelo mesmo código TARIC e provenientes do mesmo vendedor que as mercadorias em causa, constituem um «dado disponível na União», na aceção do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, que pode ser utilizado como base para a determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, n.os 52 e 54).

96 Por outro lado, importa também recordar que, como resulta da jurisprudência referida no n.° 73 do presente acórdão, incumbe aos Estados‑Membros, em conformidade com as obrigações que lhes são impostas por força do artigo 325.°, n.° 1, TFUE, proteger os interesses financeiros da União contra a fraude ou qualquer outra atividade ilegal lesiva desses interesses e tomar as medidas necessárias para garantir a cobrança efetiva e integral desses direitos e, portanto, desses recursos. Daqui resulta a necessidade de as autoridades aduaneiras determinarem um valor aduaneiro no caso de o declarante não fornecer informações suficientemente precisas ou fiáveis sobre o valor aduaneiro das mercadorias em causa.

97 Tendo em conta esta exigência e a «flexibilidade razoável» com que, em conformidade com o ponto 2 da nota interpretativa referida no n.° 92 do presente acórdão, os métodos de determinação do valor aduaneiro definidos do artigo 29.° ao artigo 30.°, n.° 2, do Código Aduaneiro Comunitário devem ser aplicados no âmbito do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, há que admitir que dados como o PMA calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União e que figuram numa base de dados estabelecida à escala da União constituem «dados disponíveis na Comunidade», na aceção do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, e parecem suscetíveis de ser retidos para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa.

98 Todavia, esta conclusão só é válida se, como exige o artigo 31.°, n.° 2, do Código Aduaneiro Comunitário, o valor aduaneiro assim determinado, por aplicação do n.° 1 deste, não se basear nos elementos referidos nas alíneas f) e g) desta disposição.

99 A este respeito, por força do artigo 31.°, n.° 2, alíneas f) e g), do Código Aduaneiro Comunitário, nenhum valor aduaneiro será determinado com base, respetivamente, em valores aduaneiros mínimos e em valores aduaneiros arbitrários ou fictícios.

100 Ora, por um lado, como resulta dos n.os 40 a 43 do presente acórdão, os PMA são fixados a partir dos PMC, calculados com base nos preços mensais de importação dos produtos em causa provenientes da Turquia extraídos da Comext. Por conseguinte, não parecem ser arbitrários, mas sim baseados em critérios objetivos e neutros [v., neste sentido, Acórdão de 8 de março de 2022, Comissão/Reino Unido (Luta contra a fraude por subavaliação), C‑213/19, EU:C:2022:167, n.° 294].

101 Por outro lado, no que respeita à proibição de determinar o valor aduaneiro com base em valores mínimos, mencionada no n.° 99 do presente acórdão, importa considerar, como salientou, em substância, o advogado‑geral no n.° 79 das suas conclusões, que a eventual utilização de PMA pode violar essa proibição se essa prática administrativa tiver caráter sistemático e se não for permitido ao operador económico em causa justificar os preços mais baixos indicados na sua declaração aduaneira. Com efeito, nesta última situação, a recusa em ter em conta valores transacionais inferiores a esse limiar implicaria um ajustamento em alta dos valores declarados até atingir esse limiar e constituiria um sistema de valores mínimos.

102 Em contrapartida, há que considerar que a eventual utilização, em última instância, de PMA calculados com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, em circunstâncias como as dos processos principais, com base no artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, não deve ser considerada um sistema de valores mínimos se o operador económico em causa tiver tido a possibilidade de justificar o valor declarado às autoridades aduaneiras.

103 No caso em apreço, caberá, portanto, ao órgão jurisdicional de reenvio verificar se, no âmbito da utilização dos dados estatísticos constituídos pelos PMA, as autoridades aduaneiras ofereceram aos demandantes nos processos principais a possibilidade de justificarem os preços mais baixos indicados nas suas declarações aduaneiras e de prestarem informações adicionais no âmbito do procedimento administrativo que lhes foi submetido.

104 No que respeita, em segundo lugar, à questão de saber se o PMA pode ser utilizado com base no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, há que considerar que esta disposição deve, a este respeito, ser lida em conjugação com o artigo 144.° do regulamento de execução que prevê, no seu n.° 1, que, na determinação do valor aduaneiro nos termos deste artigo 74.°, n.° 3, pode ser demonstrada uma «flexibilidade razoável» na aplicação dos métodos previstos no artigo 70.° e no artigo 74.°, n.° 2, do Código Aduaneiro da União.

105 Daqui resulta que, tendo em conta a identidade destes termos com os da nota interpretativa recordados no n.° 92 do presente acórdão, as considerações que figuram nos n.os 94 a 97 do presente acórdão são igualmente aplicáveis ao Código Aduaneiro da União.

106 Importa observar que, no âmbito do Código Aduaneiro da União, esta conclusão é ainda corroborada pelo facto de, por força do artigo 144.°, n.° 2, do regulamento de execução, quando o valor aduaneiro não puder ser determinado por aplicação do n.° 1 deste artigo, serão utilizados «outros métodos adequados». A este respeito, importa igualmente salientar que esta disposição recorda que a utilização destes métodos é possível desde que, nesse caso, o valor aduaneiro não seja determinado com base, nomeadamente, num dos elementos indicados nas alíneas f) e g) deste n.° 2, que se referem, respetivamente, a valores aduaneiros mínimos e a valores arbitrários ou fictícios.

107 A este respeito, tendo em conta a identidade dos termos com os mencionados no n.° 99 do presente acórdão, há que salientar que os desenvolvimentos que figuram nos n.os 98 a 103 do presente acórdão se aplicam igualmente ao artigo 144.°, n.° 2, do regulamento de execução.

108 Tendo em conta as considerações anteriores, há que concluir que dados como os PMA calculados com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União constituem dados disponíveis no território aduaneiro da União, na aceção do artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, suscetíveis, a priori, de ser tidos em conta para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa. Com efeito, quando as importações foram introduzidas em livre prática, não podendo já essas mercadorias ser recolhidas para efeitos de verificações com vista a determinar o seu valor real, e estando os documentos que acompanham as declarações aduaneiras redigidos em termos gerais e imprecisos, só um método estatístico pode ser utilizado para estimar o valor das referidas mercadorias.

109 Todavia, há ainda que determinar se valores estatísticos como os PMA, utilizados para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa, são dados que podem fazer parte da fundamentação das decisões das autoridades aduaneiras exigida pelo artigo 6.°, n.° 3, do Código Aduaneiro Comunitário e pelo artigo 22.°, n.° 6, do Código Aduaneiro da União.

110 A este respeito, há que sublinhar que o direito a uma boa administração, enquanto reflexo de um princípio geral do direito da União, comporta exigências que os Estados‑Membros têm de respeitar quando aplicam o direito da União (Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 39).

111 Entre essas exigências, o dever de fundamentação das decisões das autoridades nacionais tem uma importância especial, desde logo porque coloca os seus destinatários em condições de defenderem os seus direitos nas melhores condições possíveis e de decidirem com pleno conhecimento de causa se é útil impugná‑las. A fundamentação é igualmente necessária para permitir aos órgãos jurisdicionais exercer a fiscalização da legalidade dessas decisões (Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 40).

112 No que respeita, em especial, às decisões tomadas pelas autoridades aduaneiras, o artigo 6.°, n.° 3, do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 22.°, n.° 6, do Código Aduaneiro da União recordam o dever de fundamentação que incumbe a estas últimas quando adotam decisões tomadas por escrito que têm consequências desfavoráveis para as pessoas a quem se dirigem.

113 Em conformidade com o artigo 221.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, a comunicação do montante dos direitos deve garantir a informação adequada ao devedor e permitir‑lhe assegurar, com pleno conhecimento de causa, a defesa dos seus direitos (Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 42).

114 Além disso, como resulta dos n.os 74 e 75 do presente acórdão, os métodos de determinação do valor aduaneiro previstos nos artigos 29.° a 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e nos artigos 70.° e 74.° do Código Aduaneiro da União apresentam entre si um nexo de subsidiariedade (v., neste sentido, Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 43).

115 Nestas condições, o dever de fundamentação que incumbe às autoridades aduaneiras no quadro da aplicação das referidas disposições deve, por um lado, permitir revelar de uma forma clara e inequívoca as razões que as levaram a afastar um ou vários métodos de determinação do valor aduaneiro (Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 44).

116 Por outro lado, esse dever implica que as referidas autoridades são obrigadas a expor, na decisão que fixa o montante dos direitos de importação devidos, os dados com base nos quais o valor aduaneiro das mercadorias foi calculado, quer para permitir ao destinatário defender os seus direitos nas melhores condições possíveis e decidir com pleno conhecimento de causa se é útil impugná‑la, quer para permitir aos órgãos jurisdicionais exercer a fiscalização da legalidade da referida decisão (Acórdão de 9 de novembro de 2017, LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, n.° 45).

117 No entanto, o Tribunal de Justiça declarou que os elementos confidenciais provenientes de uma base de dados que visam, através de métodos de exploração estatística, detetar modelos de negócio suscetíveis de constituir casos de fraude não podem fazer parte da fundamentação exigida pelo artigo 6.°, n.° 3, do Código Aduaneiro Comunitário e pelo artigo 22.°, n.° 6, do Código Aduaneiro da União. Por conseguinte, a base de dados de que resultam esses elementos não pode ser considerada acessível às autoridades aduaneiras para efeitos da determinação do valor aduaneiro, na aceção do artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro da União (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.° 55).

118 Ora, os PMA são calculados pelos Estados‑Membros com base numa percentagem de valores estatísticos que figuram na AMT e são aplicados como perfil de risco, pelo que estes não podem, em princípio, ser comunicados aos operadores económicos.

119 Todavia, como salientou o advogado‑geral no n.° 89 das suas conclusões, há que adaptar a exigência de fundamentação à natureza de cada decisão aduaneira que deve, por conseguinte, em circunstâncias como as que estão em causa nos processos principais, refletir a utilização do método de determinação do valor aduaneiro previsto no artigo 31.° do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União.

120 Além disso, dado que os PMA só devem ser utilizados em último recurso, a sua transmissão pontual e nos estritos limites do necessário aos operadores económicos continua a ser possível, de forma excecional, a fim de permitir aos Estados‑Membros cumprir as obrigações que, como resulta da jurisprudência referida no n.° 73 do presente acórdão, lhes são impostas, por força do artigo 325.°, n.° 1, TFUE, de proteger os interesses financeiros da União contra a fraude ou qualquer outra atividade ilegal lesiva desses interesses, tomando as medidas necessárias para garantir a cobrança efetiva e integral dos direitos aduaneiros e do IVA.

121 Por conseguinte, há que admitir que dados como os PMA calculados com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União constituem «dados disponíveis na Comunidade», na aceção do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, que podem ser utilizados como base para efeitos da determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa (v., por analogia, Acórdão de 9 de junho de 2022, Baltic Master, C‑599/20, EU:C:2022:457, n.° 54).

122 Por outro lado, importa ainda constatar que a utilização do PMA com base no artigo 31.°, n.° 1, e no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro Comunitário não se afigura incompatível com os princípios, as disposições gerais dos acordos internacionais e as outras disposições a que essas disposições fazem referência. Por conseguinte, a mesma constitui um «método adequado» nos termos do artigo 144.°, n.° 2, do regulamento de execução.

123 Tendo em conta todas as considerações anteriores, há que responder à primeira a terceira questões no processo C‑72/24 e à primeira a terceira questões no processo C‑73/24 que o artigo 31.°, n.° 1, e n.° 2, alíneas f) e g), do Código Aduaneiro Comunitário, bem como o artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, lido em conjugação com o artigo 144.°, n.° 1, e n.° 2, alíneas f) e g), do regulamento de execução, devem ser interpretados no sentido de que não se opõem a que, quando, no decurso de um controlo a posteriori em que, por um lado, não seja possível realizar um controlo físico das mercadorias importadas e, por outro, a descrição destas mercadorias importadas nos documentos que acompanham a declaração aduaneira foi feita em termos gerais e imprecisos, não podendo assim o valor aduaneiro das mercadorias importadas ser determinado em conformidade com os artigos 29.° e 30.° do Código Aduaneiro Comunitário, bem como com o artigo 70.° e com o artigo 74.°, n.° 2, do Código Aduaneiro da União, este valor aduaneiro seja determinado com fundamento num PMA, sendo este último calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, na condição de o operador económico em causa ter a possibilidade de justificar os preços mais baixos indicados na declaração aduaneira.

Quanto à quarta questão no processo C‑72/24

124 Com a quarta questão no processo C‑72/24, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se a exclusão da aplicação de valores mínimos e a reserva a favor dos princípios e disposições gerais do Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994, previstas no artigo 31.°, n.os 1 e 2, do Código Aduaneiro Comunitário, também são aplicáveis no âmbito dos métodos de determinação do valor aduaneiro previstos no artigo 30.° deste código.

125 Tendo em conta a resposta dada à primeira a terceira questões no processo C‑72/24 e à primeira a terceira questões no processo C‑73/24, não há que responder à quarta questão no processo C‑72/24. Com efeito, uma vez que daí resulta que a determinação do valor aduaneiro com base num PMA só pode ser efetuada, sob certas condições, em aplicação do método de determinação do valor aduaneiro previsto no artigo 31.° do Código Aduaneiro Comunitário, não há que examinar se a exclusão da aplicação de valores mínimos e a reserva a favor dos princípios e disposições gerais do Acordo relativo à aplicação do artigo VII do Acordo Geral sobre Pautas Aduaneiras e Comércio de 1994, previstas no artigo 31.°, n.os 1 e 2, deste código, também são aplicáveis no âmbito do artigo 30.° do referido código.

Quanto à quarta questão no processo C‑73/24

126 Com a quarta questão no processo C‑73/24, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União devem ser interpretados no sentido de que, no caso de não se oporem à utilização de um PMA, calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União para a determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas, as importações utilizadas para obter esses dados devem ser as importações efetuadas no mesmo momento ou em momento muito próximo das que são objeto do controlo a posteriori e, se for caso disso, se o intervalo de tempo máximo que deve ser considerado entre as importações objeto desse controlo e aquelas a que se refere o PMA pode, por analogia, ser o de 90 dias previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação e no artigo 142.°, n.° 2, do regulamento de execução.

127 Como exposto no n.° 72 do presente acórdão, as disposições do direito da União relativas à avaliação aduaneira de uma mercadoria importada visam estabelecer um sistema equitativo, uniforme e neutro que exclua a utilização de valores aduaneiros arbitrários ou fictícios. Deste modo, o valor aduaneiro de uma mercadoria importada deve refletir o valor económico real dessa mercadoria e, por conseguinte, ter em conta todos os elementos da referida mercadoria que apresentem valor económico.

128 Neste contexto, as autoridades aduaneiras estão obrigadas a consultar todas as fontes de informação e as bases de dados de que dispõem a fim de definir o valor aduaneiro da mesma mercadoria do modo mais preciso e mais próximo possível da realidade (Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.° 68).

129 No que respeita ao artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro Comunitário e ao artigo 74.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro da União, o Tribunal de Justiça declarou que a exigência relativa à tomada em consideração do valor transacional de mercadorias exportadas «no mesmo momento ou em momento muito próximo» que as mercadorias a avaliar visa garantir que são consideradas as operações realizadas numa data suficientemente próxima da data de exportação, de modo a evitar o risco de uma alteração substancial das práticas comerciais e das condições de mercado que afetam os preços das mercadorias a avaliar (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.° 70).

130 Assim, na determinação do valor aduaneiro em conformidade com estas disposições, a autoridade aduaneira pode limitar‑se a utilizar dados relativos a valores transacionais referentes a um período de 90 dias, dos quais 45 antes e 45 após o desalfandegamento das mercadorias a avaliar. Com efeito, este período parece suficientemente próximo da data de exportação, de modo a evitar o risco de uma alteração substancial das práticas comerciais e das condições de mercado que afetam os preços das mercadorias a avaliar (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.os 71 e 73).

131 Além disso, importa recordar que o artigo 152.°, n.° 1, alínea a), do regulamento de aplicação e o artigo 142.°, n.° 1, do regulamento de execução estabelecem o princípio segundo o qual, para determinar o preço unitário das mercadorias importadas ou das mercadorias idênticas ou similares importadas, vendidas na União no estado em que se encontrem, com vista à determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas referidas no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União, há que tomar por base o preço unitário correspondente às vendas de mercadorias importadas ou de mercadorias idênticas ou similares importadas totalizando a quantidade mais elevada, praticado a pessoas não ligadas aos vendedores no momento ou logo após o momento da importação das mercadoras a avaliar, com ressalva das deduções respeitantes aos elementos referidos no artigo 152.°, n.° 1, alínea a), i) a iii), do regulamento de aplicação (v., neste sentido, Acórdão de 20 de junho de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, n.° 31).

132 Por exceção a este princípio, o artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação e o artigo 142.°, n.° 2, do regulamento de execução preveem que, no caso de as mercadorias importadas, ou as mercadorias idênticas ou similares importadas, não serem vendidas no momento ou logo após o momento da importação das mercadorias a avaliar, o valor aduaneiro das mercadorias importadas basear‑se‑á no preço unitário a que estas últimas, ou as mercadorias idênticas ou similares importadas, são vendidas na União no estado em que se encontrem, na data mais próxima que se segue à importação das mercadorias a avaliar, mas, em qualquer caso, nos 90 dias seguintes a essa importação (v., neste sentido, Acórdão de 20 de junho de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, n.° 32).

133 Assim, para determinar o valor aduaneiro mais preciso e mais próximo da realidade, em conformidade com o método previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro da União, o valor aduaneiro das mercadorias em causa deve ser determinado no momento mais próximo da sua importação. O prazo de 90 dias previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação e no artigo 142.°, n.° 2, do regulamento de execução constitui, portanto, uma exceção ao princípio estabelecido no artigo 152.°, n.° 1, alínea a), do regulamento de aplicação e no artigo 142.°, n.° 1, do regulamento de execução, e deve, a este título, ser objeto de interpretação restrita (v., neste sentido, Acórdão de 20 de junho de 2019, Oribalt Rīga, C‑1/18, EU:C:2019:519, n.° 33).

134 A este respeito, há que salientar que tais considerações também são transponíveis quando a avaliação do valor aduaneiro é efetuada nos termos do artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, devendo este valor refletir, em todos os casos, o valor económico real das mercadorias importadas. Daqui resulta que, no que respeita à determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa com base num PMA, esse valor deve ser determinado da forma mais precisa e mais próxima da realidade. Assim, os dados utilizados devem, em princípio, referir‑se a mercadorias importadas no momento mais próximo da importação das mercadorias avaliadas.

135 Além disso, como recordado no n.° 92 do presente acórdão, o ponto 2 da nota interpretativa em matéria de valor aduaneiro relativa ao artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, que figura no anexo 23 do regulamento de aplicação, sublinha que os métodos de avaliação a utilizar por força desta disposição devem ser os definidos no artigo 29.° e no artigo 30.°, n.° 2, deste código, mas que uma flexibilidade razoável na aplicação desses métodos é conforme com os objetivos e as disposições do artigo 31.° do referido código. A título de exemplo do que se deve entender por «flexibilidade razoável», o ponto 3 desta nota interpretativa prevê que, no que respeita ao método de determinação do valor aduaneiro previsto no artigo 30.°, n.° 2, alínea c), do Código Aduaneiro Comunitário, o prazo de 90 dias, previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação, pode «variar com flexibilidade».

136 Daqui resulta que esse prazo também pode ser adotado, por analogia, quando o valor aduaneiro é determinado, com fundamento no artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, mas pode variar com flexibilidade.

137 Quanto à flexibilidade razoável com a qual o prazo de 90 dias pode variar neste quadro, importa recordar que o Tribunal de Justiça declarou, a propósito do artigo 30.°, n.° 2, alíneas a) e b), do Código Aduaneiro Comunitário, que, na falta de exportações de mercadorias idênticas ou similares efetuadas durante esse período de 90 dias, incumbe à autoridade aduaneira analisar se tais exportações foram efetuadas durante um período mais longo, mas não demasiado afastado da data de exportação das mercadorias a avaliar, desde que, durante esse período mais longo, as práticas comerciais e as condições do mercado que afetam os preços dessas mercadorias se tenham mantido substancialmente as mesmas (v., neste sentido, Acórdão de 9 de junho de 2022, FAWKES, C‑187/21, EU:C:2022:458, n.° 72). Tais considerações são, por conseguinte, também suscetíveis de se aplicar quando o valor aduaneiro das mercadorias é apreciado com base no artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União.

138 Nos casos em apreço, resulta dos autos de que o Tribunal de Justiça dispõe que os dados estatísticos que figuram na AMT fazem referência a um período de 48 meses. No entanto, a Comissão esclareceu, na audiência, que esses dados passaram a fazer referência a um período de um mês em vez de 48 meses, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar.

139 Não obstante, em princípio, a aplicação de um prazo de 48 meses é suscetível de prejudicar o objetivo de permitir uma determinação do valor aduaneiro das mercadorias em causa da forma mais precisa e mais próxima possível da realidade, na aceção da jurisprudência referida no n.° 128 do presente acórdão.

140 Todavia, como salientou, em substância, o advogado‑geral no n.° 96 das suas conclusões, a fixação de um prazo tão longo pode ser justificada, a título excecional e em último recurso, quando não estejam disponíveis informações mais fiáveis e que, como resulta do n.° 73 do presente acórdão, o objetivo de proteger os interesses financeiros da União, reconhecido no artigo 325.° TFUE, não possa ser alcançado de outro modo, nomeadamente quando se trata de assegurar a cobrança efetiva e integral dos recursos próprios tradicionais constituídos pelos direitos aduaneiros e pelo IVA.

141 Por último, as considerações anteriores são igualmente transponíveis quando a avaliação do valor aduaneiro das mercadorias é efetuada com base no artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União. A este respeito, importa salientar que, embora a nota interpretativa em matéria de valor aduaneiro relativa ao artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário, que figura no anexo 23 do regulamento de aplicação, não tenha equivalente no regulamento de execução, o artigo 144.°, n.° 1, deste regulamento de execução prevê igualmente que, na determinação do valor aduaneiro por força deste artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União, pode ser feita prova de uma «flexibilidade razoável» na aplicação dos métodos previstos no artigo 70.° e no artigo 74.°, n.° 2, deste código. Assim, o prazo de 90 dias também se afigura adequado quando da aplicação do artigo 144.°, n.° 2, do referido regulamento de execução, sem prejuízo das considerações que figuram nos n.os 132, 134 e 135 do presente acórdão.

142 Tendo em conta todas as considerações anteriores, há que responder à quarta questão no processo C‑73/24 que o artigo 31.°, n.° 1, do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 74.°, n.° 3, do Código Aduaneiro da União devem ser interpretados no sentido de que, quando o valor aduaneiro seja apreciado à luz de um PMA calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União, por um lado, as importações utilizadas para obter esses dados devem ser as importações efetuadas no mesmo momento ou em momento muito próximo das que são objeto do controlo a posteriori e, por outro, o prazo de 90 dias previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do regulamento de aplicação e no artigo 142.°, n.° 2, do regulamento de execução também é aplicável, por analogia, podendo este prazo variar com flexibilidade razoável.

Quanto à quinta questão no processo C‑72/24 e à quinta questão no processo C‑73/24

143 Com a quinta questão no processo C‑72/24 e a sua quinta questão no processo C‑73/24, que há que examinar em conjunto, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 177.° do Código Aduaneiro da União devem ser interpretados no sentido de que se opõem a que as autoridades aduaneiras efetuem a reavaliação do valor aduaneiro das mercadorias em causa na sequência de um controlo a posteriori segundo o método de simplificação das declarações aduaneiras previsto nestes artigos 81.° e 177.° que foi utilizado no momento da importação dessas mercadorias a pedido do declarante.

144 Para determinar o alcance de uma disposição de direito da União, há que ter simultaneamente em conta os seus termos, o seu contexto e as suas finalidades (Acórdão de 29 de setembro de 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, n.° 25 e jurisprudência aí referida).

145 No que respeita à sua redação, importa recordar que, por força do artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário, reproduzido, em substância, no artigo 177.° do Código Aduaneiro da União, quando uma mesma remessa é composta por mercadorias com diferentes classificações pautais e quando o tratamento de cada uma dessas mercadorias, em função da respetiva classificação pautal, envolver, para o preenchimento da declaração, operações e despesas desproporcionadas em relação ao montante dos direitos de importação que lhes são aplicáveis, as autoridades aduaneiras podem, a pedido do declarante, aceitar que a totalidade da remessa seja tributada em função da classificação pautal da mercadoria sujeita ao direito de importação mais elevado.

146 A este respeito, importa considerar que, como sustenta o Governo Francês nas suas observações apresentadas ao Tribunal de Justiça, não resulta destes termos que o recurso ao procedimento de simplificação das declarações aduaneiras através do agrupamento pautal das mercadorias aí previsto tenha incidência nos métodos e nos dados que as autoridades aduaneiras podem utilizar para avaliar a posteriori o valor aduaneiro das mercadorias importadas em caso de dúvida sobre o valor declarado.

147 Além disso, resulta do artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 177.° do Código Aduaneiro da União que o procedimento de simplificação das declarações aduaneiras é iniciado a pedido do declarante, pelo que este, através desse pedido expresso, pretende que, no momento da apresentação da sua declaração aduaneira, a totalidade da remessa de mercadorias com diferentes classificações pautais seja tributada em função da classificação pautal da mercadoria sujeita ao direito de importação mais elevado. Isto pressupõe que o referido pedido do declarante seja válido para todo o procedimento de determinação do valor aduaneiro das referidas mercadorias, incluindo em caso de controlo a posteriori.

148 Por conseguinte, não resulta da redação do artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 177.° do Código Aduaneiro da União que o procedimento de simplificação das declarações aduaneiras através do agrupamento pautal se limite à fase da importação das mercadorias em causa e que a sua aplicação esteja excluída no âmbito da reavaliação do valor aduaneiro dessas mercadorias na sequência de um controlo efetuado a posteriori.

149 Esta interpretação é corroborada pela interpretação do contexto em que os referidos artigos se inserem, bem como pelos objetivos que prosseguem.

150 No que respeita, por um lado, a este contexto, há que recordar que, nos termos do artigo 198.°, n.° 1, do regulamento de aplicação e do artigo 222.°, n.° 1, do regulamento de execução, quando a declaração aduaneira incluir vários artigos de mercadorias, considera‑se que os elementos relativos a cada artigo que figuram nessa declaração constituem uma declaração aduaneira separada. Todavia, o artigo 222.°, n.° 2, do regulamento de execução prevê que se considera que as mercadorias que figuram numa remessa constituem um único artigo quando, nomeadamente, são objeto de um pedido de simplificação em conformidade com o artigo 177.° do Código Aduaneiro da União.

151 Por outro lado, no que respeita à finalidade do artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário e do artigo 177.° do Código Aduaneiro da União, há que salientar que, como preveem, em substância, estes artigos 81.° e 177.°, o objetivo do procedimento de simplificação é evitar operações e despesas desproporcionadas em relação ao montante dos direitos de importação ou de exportação que lhes são aplicáveis. Por conseguinte, seria contrário a este objetivo a obrigação de as autoridades aduaneiras tomarem em consideração cada mercadoria separadamente, aquando de um controlo a posteriori, quando o declarante pediu para recorrer ao procedimento de simplificação das declarações aduaneiras.

152 Além disso, como resulta das observações da Comissão apresentadas no Tribunal de Justiça, há que salientar que, se o operador económico em causa pediu expressamente que lhe fossem imputados direitos aduaneiros para toda a remessa das mercadorias em causa sob a posição pautal das mercadorias sujeitas ao direito mais elevado, pode razoavelmente considerar‑se que também consentiu em que a nova determinação do valor aduaneiro dessas mercadorias seguisse as mesmas regras de simplificação.

153 Tendo em conta todas as considerações anteriores, há que responder à quinta questão no processo C‑72/24 e à quinta questão no processo C‑73/24 que o artigo 81.° do Código Aduaneiro Comunitário e o artigo 177.° do Código Aduaneiro da União devem ser interpretados no sentido de que não se opõem a que as autoridades aduaneiras efetuem a reavaliação do valor aduaneiro das mercadorias em causa na sequência de um controlo a posteriori segundo o método de simplificação das declarações aduaneiras previsto nestes artigos 81.° e 177.° que foi utilizado no momento da sua importação a pedido do declarante.

Quanto à sexta questão no processo C‑72/24

154 Segundo jurisprudência constante, no âmbito do processo de cooperação entre os órgãos jurisdicionais nacionais e o Tribunal de Justiça instituído pelo artigo 267.° TFUE, cabe a este dar ao juiz nacional uma resposta útil que lhe permita decidir o litígio que lhe foi submetido. Nesta ótica, incumbe ao Tribunal de Justiça, se necessário, reformular as questões que lhe são submetidas. Além disso, o Tribunal de Justiça pode ser levado a tomar em consideração normas de direito da União a que o juiz nacional não fez referência no enunciado da sua questão. Com efeito, o facto de um órgão jurisdicional nacional ter, num plano formal, formulado uma questão prejudicial fazendo referência a certas disposições do direito da União não obsta a que o Tribunal de Justiça forneça a esse órgão jurisdicional todos os elementos de interpretação que possam ser úteis à decisão do processo que lhe foi submetido, quer lhes tenha feito ou não referência no enunciado das suas questões. A este respeito, cabe ao Tribunal de Justiça extrair do conjunto dos elementos fornecidos pelo órgão jurisdicional nacional, designadamente da fundamentação da decisão de reenvio, os elementos do direito da União que requerem uma interpretação, tendo em conta o objeto do litígio [Acórdão de 22 de dezembro de 2022, Ministre de la Transition écologique et Premier ministre (Responsabilidade do Estado pela poluição do ar), C‑61/21, EU:C:2022:1015, n.° 34 e jurisprudência aí referida].

155 Resulta da decisão de reenvio que, para poder decidir o litígio nele pendente, o órgão jurisdicional de reenvio pretende saber se, como prevê a legislação nacional, HF, enquanto pessoa singular proprietária das mercadorias, pode ser considerado responsável pelo pagamento do IVA na importação.

156 Além disso, importa salientar que o artigo 201.° da Diretiva 2006/112 prevê que, na importação, o IVA é devido pela pessoa ou pessoas designadas ou reconhecidas como devedores pelo Estado‑Membro de importação.

157 Nestas condições, há que considerar que, com a sexta questão no processo C‑72/24, o órgão jurisdicional de reenvio pretende, em substância, determinar se o artigo 201.° da Diretiva 2006/112 deve ser interpretado no sentido de que a pessoa considerada proprietária dos bens importados a título de pagamento do IVA na importação pode ser devedora desse imposto se disposições nacionais a designarem ou o reconhecerem expressamente como tal.

158 A título preliminar, há que recordar que o IVA na importação e os direitos aduaneiros apresentam, segundo jurisprudência constante, características essenciais comparáveis na medida em que se constituem devido à importação para a União e à subsequente introdução das mercadorias no circuito económico dos Estados‑Membros. Este paralelismo é confirmado pelo facto de o artigo 71.°, n.° 1, segundo parágrafo, da Diretiva 2006/112 autorizar os Estados‑Membros a associar o facto gerador e a exigibilidade do IVA na importação aos dos direitos aduaneiros [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 54 e jurisprudência aí referida].

159 Resulta da redação do artigo 201.° da Diretiva 2006/112, segundo o qual o IVA na importação «é devido pela pessoa ou pessoas designadas ou reconhecidas como devedores pelo Estado‑Membro de importação», que este artigo deixa aos Estados‑Membros um poder de apreciação para designarem as pessoas devedoras desse imposto, o que é confirmado pelo considerando 43 desta diretiva, que enuncia que estes últimos devem dispor de inteira liberdade para designar o devedor do imposto na importação [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 55].

160 Assim, embora decorra do referido artigo que os Estados‑Membros devem designar pelo menos uma pessoa como devedor desse imposto, podem designar várias, o que resulta igualmente do considerando 44 da referida diretiva, nos termos do qual é necessário que os Estados‑Membros possam adotar disposições que prevejam que pessoas diferentes do devedor sejam solidariamente responsáveis pelo pagamento do imposto [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 56].

161 Por conseguinte, tendo em conta o poder de apreciação conferido aos Estados‑Membros pelo artigo 201.° da Diretiva 2006/112, é‑lhes certamente permitido prever, para efeitos da aplicação deste artigo 201.°, que os devedores dos direitos aduaneiros serão igualmente devedores do IVA na importação [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 57].

162 Todavia, é indispensável que a situação jurídica decorrente das medidas nacionais de transposição de uma diretiva seja suficientemente precisa e clara para permitir aos particulares em causa conhecer o alcance dos seus direitos e obrigações [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 60].

163 Além disso, o princípio da segurança jurídica exige, nomeadamente, que as normas jurídicas sejam claras, precisas e previsíveis nos seus efeitos, em especial quando possam ter consequências desfavoráveis para os indivíduos e as empresas [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 61].

164 Nestas condições, incumbe aos Estados‑Membros, para efeitos da aplicação do artigo 201.° da Diretiva 2006/112, designar ou reconhecer a ou as pessoas devedoras do IVA na importação através de disposições nacionais suficientemente claras e precisas, no respeito pelo princípio da segurança jurídica [Acórdão de 12 de maio de 2022, U.I. (Representante aduaneiro indireto), C‑714/20, EU:C:2022:374, n.° 62].

165 Daqui resulta que a eventual designação da pessoa considerada proprietária dos bens importados a título de pagamento do IVA na importação prevista por um Estado‑Membro deve ser estabelecida, de forma explícita e inequívoca, por essas disposições nacionais.

166 Nos casos em apreço, caberá ao órgão jurisdicional de reenvio, que tem competência exclusiva para interpretar o seu direito interno, apreciar, à luz do direito grego, se este designa ou reconhece, de forma explícita e inequívoca, o proprietário dos bens importados como devedor do IVA na importação.

167 Tendo em conta todas as considerações anteriores, há que responder à sexta questão no processo C‑72/24 que o artigo 201.° da Diretiva 2006/112 deve ser interpretado no sentido de que a pessoa considerada proprietária dos bens importados a título de pagamento do IVA na importação pode ser devedora desse imposto se as disposições nacionais a designarem ou a reconhecerem, de forma explícita e inequívoca, como tal.

Quanto às despesas

168 Revestindo o processo, quanto às partes nas causas principais, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Quarta Secção) declara:

1) O artigo 31.°, n.° 1, e n.° 2, alíneas f) e g), do Regulamento (CEE) n.° 2913/92 do Conselho, de 12 de outubro de 1992, que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário, conforme alterado pelo Regulamento (CE) n.° 82/97 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de dezembro de 1996, bem como o artigo 74.°, n.° 3, do Regulamento (UE) n.° 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 9 de outubro de 2013, que estabelece o Código Aduaneiro da União, lido em conjugação com o artigo 144.°, n.° 1, e n.° 2, alíneas f) e g), do Regulamento de Execução (UE) 2015/2447 da Comissão, de 24 de novembro de 2015, que estabelece as regras de execução de determinadas disposições do Regulamento (UE) n.° 952/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho que estabelece o Código Aduaneiro da União,

devem ser interpretados no sentido de que:

não se opõem a que, quando, no decurso de um controlo a posteriori em que, por um lado, não seja possível realizar um controlo físico das mercadorias importadas e, por outro, a descrição destas mercadorias importadas nos documentos que acompanham a declaração aduaneira foi feita em termos gerais e imprecisos, não podendo assim o valor aduaneiro das mercadorias importadas ser determinado em conformidade com os artigos 29.° e 30.° do Regulamento n.° 2913/92, conforme alterado, bem como com o artigo 70.° e com o artigo 74.°, n.° 2, do Regulamento n.° 952/2013, este valor aduaneiro seja determinado com fundamento num «preço mínimo aceitável» (lowest acceptable price), sendo este último calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União Europeia, na condição de o operador económico em causa ter a possibilidade de justificar os preços mais baixos indicados na declaração aduaneira.

2) O artigo 31.°, n.° 1, do Regulamento n.° 2913/92, conforme alterado pelo Regulamento n.° 82/97, e o artigo 74.°, n.° 3, do Regulamento n.° 952/2013

devem ser interpretados no sentido de que:

quando o valor aduaneiro seja apreciado à luz de um «preço mínimo aceitável» (lowest acceptable price) calculado com base em valores estatísticos agregados estabelecidos à escala da União Europeia, por um lado, as importações utilizadas para obter esses dados devem ser as importações efetuadas no mesmo momento ou em momento muito próximo das que são objeto do controlo a posteriori e, por outro, o prazo de 90 dias previsto no artigo 152.°, n.° 1, alínea b), do Regulamento (CEE) n.° 2454/93 da Comissão, de 2 de julho de 1993, que fixa determinadas disposições de aplicação do Regulamento (CEE) n.° 2913/92 do Conselho que estabelece o Código Aduaneiro Comunitário, conforme alterado pelo Regulamento (CE) n.° 3254/94 da Comissão, de 19 de dezembro de 1994, e no artigo 142.°, n.° 2, do Regulamento de Execução 2015/2447, também é aplicável, por analogia, podendo este prazo variar com flexibilidade razoável.

3) O artigo 81.° do Regulamento n.° 2913/92, conforme alterado pelo Regulamento n.° 82/97, e o artigo 177.° do Regulamento n.° 952/2013

devem ser interpretados no sentido de que:

não se opõem a que as autoridades aduaneiras efetuem a reavaliação do valor aduaneiro das mercadorias em causa na sequência de um controlo a posteriori segundo o método de simplificação das declarações aduaneiras previsto nestes artigos 81.° e 177.° que foi utilizado no momento da sua importação a pedido do declarante.

4) O artigo 201.° da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado,

deve ser interpretado no sentido de que:

a pessoa considerada proprietária dos bens importados a título de pagamento do imposto sobre o valor acrescentado na importação pode ser devedora desse imposto se as disposições nacionais a designarem ou a reconhecerem, de forma explícita e inequívoca, como tal.

Assinaturas

* Língua de processo: grego.

i Os nomes dos presentes processos são nomes fictícios. Não correspondem ao nome verdadeiro de nenhuma das partes nos processos.