Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia
Processo C-527/23

Edição provisória

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sexta Secção)

12 de dezembro de 2024 (*)

« Reenvio prejudicial — Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) — Diretiva 2006/112/CE — Artigo 168.° — Direito à dedução do IVA — Aquisição de serviços administrativos prestados dentro de um mesmo grupo de sociedades — Recusa do direito à dedução »

No processo C‑527/23,

que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.° TFUE, pelo Tribunalul Prahova (Tribunal Regional de Prahova, Roménia), por Decisão de 30 de dezembro de 2022, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 16 de agosto de 2023, no processo

Weatherford Atlas Gip SA

contra

Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor,

Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Sexta Secção),

composto por: T. von Danwitz (relator), vice‑presidente do Tribunal de Justiça, exercendo funções de presidente da Sexta Secção, A. Kumin e I. Ziemele, juízes,

advogado‑geral: J. Richard de la Tour,

secretário: A. Calot Escobar,

vistos os autos,

vistas as observações apresentadas:

– em representação da Weatherford Atlas Gip SA, por D.‑D. Dascălu e A. M. Iordache, avocaţi,

– em representação do Governo Romeno, por R. Antonie, M. Chicu e E. Gane, na qualidade de agentes,

– em representação da Comissão Europeia, por M. Herold e E. A. Stamate, na qualidade de agentes,

vista a decisão tomada, ouvido o advogado‑geral, de julgar a causa sem apresentação de conclusões,

profere o presente

Acórdão

1 O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação dos artigos 2.° e 168.° da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (JO 2006, L 347, p. 1; a seguir «Diretiva IVA»).

2 Este pedido insere‑se no âmbito de um litígio que opõe a Weatherford Atlas GIP SA à Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (Agência Nacional da Administração Tributária – Direção‑Geral do Tratamento das Reclamações, Roménia) e à Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (Agência Nacional da Administração Tributária – Direção‑Geral para a Administração dos Grandes Contribuintes, Roménia) (a seguir, conjuntamente, «Administração Tributária») a respeito da recusa, por parte desta Administração, do direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) pago a montante pela aquisição de serviços administrativos prestados dentro de um mesmo grupo de sociedades.

Quadro jurídico

3 Por força do artigo 2.°, n.° 1, alínea c), da Diretiva IVA, estão sujeitas ao IVA as prestações de serviços efetuadas a título oneroso no território de um Estado‑Membro por um sujeito passivo agindo nessa qualidade.

4 Em conformidade com o artigo 9.°, n.° 1, desta diretiva, entende‑se por «sujeito passivo» qualquer pessoa que exerça, de modo independente e em qualquer lugar, uma atividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa atividade.

5 Nos termos do artigo 11.° da referida diretiva:

«Após consulta do Comité Consultivo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (a seguir designado “Comité do IVA”), cada Estado‑Membro pode considerar como um único sujeito passivo as pessoas estabelecidas no território desse mesmo Estado‑Membro que, embora juridicamente independentes, se encontrem estreitamente vinculadas entre si nos planos financeiro, económico e de organização.

Um Estado‑Membro que exerça a faculdade prevista no primeiro parágrafo pode adotar todas as medidas necessárias para evitar a possibilidade de fraude ou evasão fiscais em razão da aplicação dessa disposição.»

6 O artigo 168.° da mesma diretiva dispõe:

«Quando os bens e os serviços sejam utilizados para os fins das suas operações tributadas, o sujeito passivo tem direito, no Estado‑Membro em que efetua essas operações, a deduzir do montante do imposto de que é devedor os montantes seguintes:

a) O IVA devido ou pago nesse Estado‑Membro em relação aos bens que lhe tenham sido ou venham a ser entregues e em relação aos serviços que lhe tenham sido ou venham a ser prestados por outro sujeito passivo;

b) O IVA devido em relação a operações assimiladas a entregas de bens e a prestações de serviços, em conformidade com a alínea a) do artigo 18.° e o artigo 27.°;

c) O IVA devido em relação às aquisições intracomunitárias de bens, em conformidade com o artigo 2.°, n.° 1, alínea b), subalínea i);

d) O IVA devido em relação a operações assimiladas a aquisições intracomunitárias, em conformidade com os artigos 21.° e 22.°;

e) O IVA devido ou pago em relação a bens importados para esse Estado-Membro.»

Litígio no processo principal e questões prejudiciais

7 A Weatherford Atlas GIP faz parte do grupo de sociedades Weatherford, especializado em matéria de serviços petrolíferos.

8 Em 6 de junho de 2016, a Weatherford Atlas Gip incorporou, por via de fusão por absorção, a Foserco SA, uma sociedade romena, incluindo os direitos e obrigações desta. A atividade da Forseco consistia em prestar serviços acessórios para a extração de petróleo e de gás natural.

9 Em 2015 e 2016, a Foserco tinha prestado serviços de perfuração na Roménia a dois clientes, a saber, a OMV Petrom e a Petrofarc. Para prestar esses serviços, a Foserco tinha adquirido, a sociedades do grupo Weatherford, serviços administrativos gerais, como, nomeadamente, serviços informáticos, de recursos humanos, de marketing, de contabilidade e de consultoria. Estes serviços administrativos gerais eram prestados por entidades sediadas fora da Roménia e recorreu‑se à autoliquidação para calcular o IVA relativo aos referidos serviços. Outras sociedades deste grupo beneficiavam igualmente dos mesmos serviços.

10 Após esta fusão, a Administração Tributária ordenou, por Decisão de 20 de novembro de 2019, uma nova inspeção das obrigações da Weatherford Atlas GIP em matéria de imposto sobre as sociedades e de IVA relativamente ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2014 e 30 de junho de 2015. Por conseguinte, esta inspeção incidia também sobre as obrigações da Foserco, assumidas pela Weatherford Atlas GIP.

11 Na sequência dessa inspeção, a Administração Tributária emitiu um aviso de liquidação e um relatório de inspeção tributária através dos quais recusou o direito à dedução do IVA pago a montante pela Foserco pelos serviços administrativos adquiridos, no montante de 1 774 419 leus romenos (RON) (cerca de 356 540 euros), com o fundamento, por um lado, de que não tinha sido apresentado nenhum ato ou documento para demonstrar a relação entre os serviços adquiridos e a atividade do sujeito passivo inspecionado e, por outro, de que os documentos apresentados não revelavam a natureza dos serviços prestados, a identidade das pessoas que prestaram esses serviços, o período durante o qual foram prestados nem a necessidade dos referidos serviços para a Foserco.

12 A Weatherford Atlas GIP apresentou uma reclamação contra esse aviso de liquidação e esse relatório de inspeção tributária. Como a referida reclamação foi indeferida pela Administração Tributária por Decisão de 22 de abril de 2020, a Weatherford Atlas GIP interpôs um recurso de anulação no Tribunalul Prahova (Tribunal Regional de Prahova, Roménia), que é o órgão jurisdicional de reenvio. No âmbito da instrução relativa a este recurso, a Administração Tributária esclareceu que a existência dos serviços adquiridos não era posta em causa, mas que a Weatherford Atlas GIP não tinha demonstrado a existência de uma relação entre esses serviços e as suas operações tributadas. Segundo esta Administração, não era possível demonstrar tal relação, uma vez que os referidos serviços foram prestados a várias sociedades do grupo Weatherford e beneficiaram, portanto, outros membros desse grupo ou o referido grupo enquanto tal. Embora os custos dos mesmos serviços tenham sido partilhados entre as referidas sociedades, a referida Administração sustenta, no entanto, que não deviam ter sido faturados à Weatherford Atlas GIP, uma vez que não lhe eram necessários.

13 A este respeito, o órgão jurisdicional de reenvio observa que a mesma Administração não nega que os serviços administrativos em causa foram efetivamente prestados e não invoca nenhuma fraude fiscal, mas que recusa reconhecer o direito à dedução, por falta de prova da necessidade da aquisição desses serviços pelo sujeito passivo. O órgão jurisdicional de reenvio interroga‑se, a este respeito, sobre a questão de saber se, por força da Diretiva IVA, o direito à dedução do IVA pago a montante pode ser recusado com base numa apreciação subjetiva da Administração Tributária, relativa à necessidade e à oportunidade da aquisição de tais serviços, quando se demonstre que os respetivos custos fazem parte das despesas gerais desse sujeito passivo, na aceção da jurisprudência resultante, nomeadamente, do Acórdão de 8 de fevereiro de 2007, Investrand (C‑435/05, EU:C:2007:87, n.° 24).

14 Foi neste contexto que o Tribunalul Prahova (Tribunal Regional de Prahova) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça as seguintes questões prejudiciais:

«1) Deve o artigo 168.° da Diretiva [IVA], à luz do princípio da neutralidade fiscal, ser interpretado no sentido de que se opõe a que, em circunstâncias como as do processo principal, a Autoridade Tributária recuse a um sujeito passivo o direito à dedução do [IVA] pago a título de serviços administrativos adquiridos, quando se verifique que todos os custos contabilizados a título dos serviços adquiridos foram incluídos nas despesas gerais do sujeito passivo, que este último apenas efetua operações tributáveis, que a prestação de serviços foi expressamente confirmada pela Autoridade Tributária e que o tratamento fiscal aplicado é o da autoliquidação (o que exclui um prejuízo para o Erário Público)?

2) Para efeitos da interpretação dos artigos 2.° e 168.° da Diretiva [IVA], em circunstâncias como as do processo principal, podem os serviços de gestão e de administração (ou seja, serviços de assistência e de assessoria em diferentes domínios, bem como de consultadoria financeira e jurídica) prestados entre sociedades intragrupo em benefício de diversos membros do mesmo grupo ser considerados por cada um dos membros como sendo utilizados para os fins das suas operações tributadas, ou seja, adquiridos para as suas próprias necessidades?

3) Para efeitos da interpretação do artigo 2.° da Diretiva [IVA], se se verificar que os serviços intragrupo não são prestados em benefício de um dos membros do grupo, pode uma sociedade que faz parte do grupo mas que se considera não ter beneficiado desses serviços ser qualificada de sujeito passivo que atua nessa qualidade?»

Quanto às questões prejudiciais

Quanto à primeira e segunda questões

15 Com estas questões, que há que examinar em conjunto, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 168.° da Diretiva IVA deve ser interpretado no sentido de que se opõe a uma regulamentação ou a uma prática nacional por força da qual a Administração Tributária recusa o benefício do direito à dedução do IVA a montante, pago por um sujeito passivo quando da aquisição de serviços a outros sujeitos passivos que fazem parte de um mesmo grupo de sociedades, pelo facto de esses serviços terem sido simultaneamente prestados a outras sociedades desse grupo e de a sua aquisição não ter sido necessária ou oportuna.

Quanto à admissibilidade

16 O Governo Romeno suscita a inadmissibilidade das referidas questões, com o fundamento de que a primeira se baseia numa premissa factual não fundamentada e reveste, a este respeito, natureza hipotética, e de que, por seu turno, a segunda se baseia numa exposição factual que não permite compreender a razão que levou o órgão jurisdicional de reenvio a interrogar o Tribunal de Justiça a título prejudicial.

17 Segundo jurisprudência constante, as questões relativas à interpretação do direito da União submetidas pelo juiz nacional no quadro normativo e factual que este define sob a sua responsabilidade, e cuja exatidão não cabe ao Tribunal de Justiça verificar, gozam de uma presunção de pertinência. O Tribunal de Justiça só se pode recusar pronunciar sobre um pedido apresentado por um órgão jurisdicional nacional se for manifesto que a interpretação do direito da União solicitada não tem nenhuma relação com a realidade ou com o objeto do litígio no processo principal, quando o problema for hipotético ou ainda quando o Tribunal de Justiça não dispuser dos elementos de facto e de direito necessários para dar uma resposta útil às questões que lhe são submetidas (Acórdão de 29 de junho de 2023, Super Bock Bebidas, C‑211/22, EU:C:2023:529, n.° 22 e jurisprudência referida).

18 No caso em apreço, no que respeita à primeira questão, não cabe ao Tribunal de Justiça verificar a exatidão da premissa factual em que esta questão assenta e, em todo o caso, a referida questão não parece manifestamente hipotética, tendo em conta o objeto do litígio no processo principal, conforme descrito pelo órgão jurisdicional de reenvio. Por conseguinte, a admissibilidade desta questão não pode ser posta em causa.

19 Quanto à segunda questão, importa observar que a exposição do quadro regulamentar e factual do litígio no processo principal permite compreender a razão que levou o órgão jurisdicional de reenvio a interrogar o Tribunal de Justiça a título prejudicial, e que essa exposição contém os elementos de facto e de direito necessários para responder de forma útil a esta questão. Nestas condições, a sua admissibilidade também não pode ser contestada.

20 Consequentemente, a primeira e a segunda questões são admissíveis.

Quanto ao mérito

21 Segundo jurisprudência constante, o direito de os sujeitos passivos deduzirem do IVA de que são devedores o IVA devido ou pago sobre os bens adquiridos e os serviços que lhes foram prestados a montante constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA. O direito à dedução previsto nos artigos 167.° e seguintes da Diretiva IVA faz parte integrante do mecanismo do IVA e não pode, em princípio, ser limitado. Esse direito exerce‑se imediatamente para a totalidade do IVA que incidiu sobre as operações efetuadas a montante. O regime das deduções visa, com efeito, aliviar inteiramente o sujeito passivo do encargo do IVA devido ou pago no âmbito de todas as suas atividades económicas (Acórdão de 7 de março de 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, n.° 27 e jurisprudência referida).

22 Assim, o sistema comum do IVA garante a perfeita neutralidade quanto à carga fiscal de todas as atividades económicas, independentemente dos respetivos fins ou resultados, desde que essas atividades estejam, em princípio, elas próprias sujeitas a IVA. Quando o sujeito passivo, agindo nessa qualidade no momento em que adquire um bem ou um serviço, utilizar esse bem ou esse serviço para os fins das suas operações tributadas, está autorizado a deduzir o IVA devido ou pago em relação ao referido bem ou ao referido serviço (Acórdão de 7 de março de 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, n.° 27 e jurisprudência referida).

23 O exercício do direito à dedução pressupõe a existência, a montante, de uma operação que esteja ela própria sujeita a IVA. A este respeito, importa recordar que uma prestação de serviços só é efetuada a título oneroso, na aceção da Diretiva IVA, e só está, por conseguinte, sujeita a este imposto se existir entre o prestador e o beneficiário uma relação jurídica no âmbito da qual são transacionadas prestações recíprocas, sendo a retribuição recebida pelo prestador o contravalor efetivo de um serviço individualizável prestado ao beneficiário. Tal verifica‑se se existir uma relação direta entre o serviço prestado e o contravalor recebido (Acórdão de 20 de janeiro de 2022, Apcoa Parking Danmark, C‑90/20, EU:C:2022:37, n.° 27 e jurisprudência referida).

24 No caso em apreço, cabe, portanto, ao órgão jurisdicional de reenvio verificar, em primeiro lugar, se as aquisições de serviços administrativos em causa no processo principal são operações sujeitas a IVA na aceção da jurisprudência referida no número anterior do presente acórdão. Para o efeito, o órgão jurisdicional de reenvio deverá verificar se existe uma relação direta entre esses serviços e o contravalor pago pela Foserco.

25 Além disso, resulta do artigo 168.° da Diretiva IVA que, para poder beneficiar do direito à dedução do IVA pago a montante, é necessário, por um lado, que o interessado seja um «sujeito passivo», na aceção desta diretiva, e, por outro, que os bens ou os serviços invocados para fundamentar esse direito à dedução sejam utilizados a jusante pelo sujeito passivo para os fins das suas próprias operações tributadas e que, a montante, esses bens sejam entregues ou esses serviços sejam prestados por outro sujeito passivo (v., neste sentido, Acórdãos de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.° 33, e de 7 de março de 2024, Feudi di San Gregorio Aziende Agricole, C‑341/22, EU:C:2024:210, n.° 28 e jurisprudência referida).

26 No caso em apreço, incumbe, portanto, ao órgão jurisdicional de reenvio verificar, em segundo lugar, se a Foserco e as sociedades que prestaram os serviços administrativos em causa no processo principal são sujeitos passivos, na aceção da Diretiva IVA, e se os referidos serviços foram utilizados a jusante pela Foserco para os fins das suas próprias operações tributadas.

27 A este respeito, importa precisar que o grupo de sociedades em causa no processo principal parece ser composto por sujeitos passivos distintos, e não parece constituir um único sujeito passivo, a saber, um agrupamento IVA, nos termos do artigo 11.° da Diretiva IVA. Com efeito, resulta do pedido de decisão prejudicial e das observações escritas da Weatherford Atlas GIP que os serviços administrativos em causa no processo principal foram prestados à Foserco, que era uma sociedade romena, por sociedades com sede fora da Roménia. Ora, um agrupamento IVA está necessariamente limitado ao território de um único e mesmo Estado‑Membro, como resulta da redação deste artigo 11.° (v., neste sentido, Acórdão de 11 de março de 2021, Danske Bank, C‑812/19, EU:C:2021:196, n.° 24).

28 A este respeito, o Tribunal de Justiça precisou que, para que o direito à dedução do IVA pago a montante seja reconhecido ao sujeito passivo, é necessária a existência de uma relação direta e imediata entre uma determinada operação a montante e uma ou várias operações a jusante com direito a dedução. O direito à dedução do IVA que incide sobre a aquisição de bens ou de serviços a montante pressupõe que as despesas efetuadas com vista à sua aquisição façam parte dos elementos constitutivos do preço das operações tributadas a jusante que confiram direito a dedução [Acórdão de 13 de junho de 2024, C (Administradores da insolvência e liquidatários), C‑696/22, EU:C:2024:499, n.° 86 e jurisprudência referida].

29 No entanto, também é admitido um direito à dedução a favor do sujeito passivo, mesmo não existindo uma relação direta e imediata entre uma determinada operação a montante e uma ou várias operações a jusante com direito à dedução, quando os custos dos bens e dos serviços em causa fizerem parte das despesas gerais do referido sujeito e forem, enquanto tais, elementos constitutivos do preço dos bens fornecidos ou dos serviços prestados pelo mesmo. Tais custos têm, com efeito, uma relação direta e imediata com o conjunto da atividade económica do sujeito passivo (Acórdão de 4 de outubro de 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, n.° 21 e jurisprudência referida).

30 O Tribunal de Justiça precisou que a existência de tal relação entre operações deve ser apreciada à luz do conteúdo objetivo das mesmas. Mais especificamente, cabe às Administrações Tributárias e aos órgãos jurisdicionais nacionais tomar em consideração todas as circunstâncias em que se desenrolaram as operações em causa e ter em conta apenas as operações que estão objetivamente relacionadas com a atividade tributável do sujeito passivo. Assim, há que ter em conta a utilização efetiva dos bens e dos serviços adquiridos, a montante, pelo sujeito passivo e a causa exclusiva desta aquisição, devendo esta última ser considerada um critério de determinação do conteúdo objetivo [v., neste sentido, Acórdãos de 13 de junho de 2024, C (Administradores da insolvência e liquidatários), C‑696/22, EU:C:2024:499, n.° 89, e de 4 de outubro de 2024, Voestalpine Giesserei Linz, C‑475/23, EU:C:2024:866, n.° 22 e jurisprudência referida].

31 Neste contexto, resulta da jurisprudência que a parte das despesas efetuadas pelo sujeito passivo que não estão relacionadas com as operações realizadas pelo próprio sujeito passivo, mas com operações efetuadas por um terceiro, não pode conferir direito à dedução [v., neste sentido, Acórdãos de 1 de outubro de 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, n.° 38, e de 8 de setembro de 2022, Finanzamt R (Dedução do IVA ligada a uma contribuição de sócio), C‑98/21, EU:C:2022:645, n.° 55].

32 No caso em apreço, se se viesse a verificar que uma parte dos serviços a título dos quais foram efetuadas as despesas em causa no processo principal não foi utilizada para os fins das operações próprias do sujeito passivo, mas para os fins de operações efetuadas por terceiros, a relação direta e imediata existente entre estes serviços e as operações tributáveis desse sujeito passivo seria parcialmente quebrada, pelo que este último não poderia proceder à dedução do IVA que onerou essa parte das despesas (v., neste sentido, Acórdão de 1 de outubro de 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, n.° 39 e jurisprudência referida).

33 Para determinar o alcance do direito à dedução do sujeito passivo, incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio determinar, nomeadamente à luz dos contratos de prestação de serviços e da realidade económica e comercial, em que medida os serviços em causa foram efetivamente prestados para permitir ao sujeito passivo realizar as suas operações tributáveis. Com efeito, só nesta medida é que se considerará que o IVA pago a montante onera serviços prestados ao sujeito passivo (v., neste sentido, Acórdão de 1 de outubro de 2020, Vos Aannemingen, C‑405/19, EU:C:2020:785, n.os 40 e 42 e jurisprudência referida).

34 A circunstância de os serviços administrativos em causa no processo principal serem prestados simultaneamente a vários beneficiários afigura‑se irrelevante a este respeito. Em contrapartida, cabe ao órgão jurisdicional de reenvio assegurar‑se de que a quota‑parte dos custos relativos a esses serviços, suportada pelo sujeito passivo, corresponde efetivamente aos serviços de que este último beneficiou para os fins das suas próprias operações tributadas.

35 A questão de saber se a aquisição dos serviços administrativos em causa no processo principal era necessária ou oportuna afigura‑se igualmente irrelevante, uma vez que a Diretiva IVA não subordina o exercício do direito à dedução a um critério de rentabilidade económica da operação a montante. Com efeito, o sistema comum do IVA visa garantir a neutralidade quanto à carga fiscal de todas as atividades económicas, independentemente dos respetivos fins ou resultados, desde que as referidas atividades estejam, em princípio, elas próprias sujeitas a IVA. Por conseguinte, o direito à dedução, uma vez constituído, mantém‑se adquirido mesmo que, ulteriormente, a atividade económica planeada não tenha sido realizada e, portanto, não tenha dado origem a operações tributáveis ou o sujeito passivo não tenha podido utilizar os bens ou os serviços que deram origem à dedução no âmbito de operações tributáveis em razão de circunstâncias alheias à sua vontade [v., neste sentido, Acórdão de 13 de junho de 2024, C (Administradores da insolvência e liquidatários judiciais), C‑696/22, EU:C:2024:499, n.° 94 e jurisprudência referida].

36 Por último, no que respeita ao ónus da prova, é jurisprudência constante que é ao sujeito passivo que pede a dedução do IVA que incumbe demonstrar que preenche os requisitos previstos para beneficiar dessa dedução. Por conseguinte, as autoridades tributárias podem exigir ao sujeito passivo as provas que considerem necessárias para apreciar se há ou não que conceder a dedução pedida (v., neste sentido, Acórdãos de 9 de dezembro de 2021, Kemwater ProChemie, C‑154/20, EU:C:2021:989, n.° 33 e jurisprudência referida, e de 16 de fevereiro de 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, n.os 99 e 100).

37 Quanto à avaliação dessas provas, deve ser efetuada pelo juiz nacional em conformidade com as regras de prova do direito nacional, procedendo a uma apreciação global de todos os elementos e circunstâncias de facto do caso em apreço [v., neste sentido, Acórdãos de 25 de maio de 2023, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (IVA – Aquisição fictícia), C‑114/22, EU:C:2023:430, n.° 36, e de 11 de janeiro de 2024, Global Ink Trade, C‑537/22, EU:C:2024:6, n.° 34].

38 Consequentemente, o artigo 168.° da Diretiva IVA deve ser interpretado no sentido de que se opõe a uma regulamentação ou a uma prática nacional por força da qual a Administração Tributária recusa o benefício do direito à dedução do IVA a montante, pago por um sujeito passivo quando da aquisição de serviços a outros sujeitos passivos que fazem parte de um mesmo grupo de sociedades, pelo facto de esses serviços terem sido simultaneamente prestados a outras sociedades desse grupo e de a sua aquisição não ter sido necessária ou oportuna, quando se demonstre que os referidos serviços são utilizados a jusante por esse sujeito passivo para os fins das suas próprias operações tributadas.

Quanto à terceira questão

39 Com esta questão, o órgão jurisdicional de reenvio interroga‑se sobre se, para efeitos da interpretação do artigo 2.° da Diretiva IVA, quando se verifique que os serviços intragrupo não são prestados em benefício de um dos membros do grupo, uma sociedade que faz parte do grupo, mas que se considera não ter beneficiado desses serviços, pode ser qualificada de sujeito passivo que atua nessa qualidade.

40 Como a Comissão Europeia observou, esta questão parece desprovida de pertinência para a resolução do litígio no processo principal. Com efeito, não parece de modo nenhum contestado, no âmbito deste litígio, que a Foserco era um sujeito passivo, na aceção da Diretiva IVA. Como salientou igualmente o Governo Romeno, trata‑se de uma questão distinta da questão da existência do direito à dedução do IVA pago a montante sobre os serviços administrativos em causa no processo principal.

41 Consequentemente, tendo em conta a jurisprudência recordada no n.° 17 do presente acórdão, a terceira questão é inadmissível.

Quanto às despesas

42 Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Sexta Secção) declara:

O artigo 168.° da Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, deve ser interpretado no sentido de que se opõe a uma regulamentação ou a uma prática nacional por força da qual a Administração Tributária recusa o benefício do direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado a montante, pago por um sujeito passivo quando da aquisição de serviços a outros sujeitos passivos que fazem parte de um mesmo grupo de sociedades, pelo facto de esses serviços terem sido simultaneamente prestados a outras sociedades desse grupo e de a sua aquisição não ter sido necessária ou oportuna, quando se demonstre que os referidos serviços são utilizados a jusante por esse sujeito passivo para os fins das suas próprias operações tributadas.

Assinaturas

* Língua do processo: romeno.