Impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais Directiva 69/335/CEE Imposto sobre o acto notarial de comprova o reembolso de um empréstimo obrigacionista
Sumário
Acórdão do Tribunal (Sexta Secção) de 27 de Outubro de 1998.
Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C-31/97) e Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97) contra Departament d'Economía y Finances de la Generalitat de Catalunya.
Pedido de decisão prejudicial: Tribunal Superior de Justicia de Catalunya - Espanha.
Directiva 69/335/CEE - Impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais - Imposto sobre o acto notarial de comprova o reembolso de um empréstimo obrigacionista.
Processos apensos C-31/97 e C-32/97.
Texto da decisão
Acórdão do Tribunal (Sexta Secção) de 27 de Outubro de 1998. - Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C-31/97) e Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97) contra Departament d'Economía y Finances de la Generalitat de Catalunya. - Pedido de decisão prejudicial: Tribunal Superior de Justicia de Catalunya - Espanha. - Directiva 69/335/CEE - Impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais - Imposto sobre o acto notarial de comprova o reembolso de um empréstimo obrigacionista. - Processos apensos C-31/97 e C-32/97.
Colectânea da Jurisprudência 1998 página I-06491
Sumário
Partes
Fundamentação jurídica do acórdão
Decisão sobre as despesas
Parte decisória
Disposições ficais - Harmonização das legislações - Impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais - Imposto sobre o acto notarial que comprova o reembolso de um empréstimo obrigacionista - Inadmissibilidade
[Directiva 69/335 do Conselho, artigo 11._, alínea b), e artigo 12._, n._ 1, alínea d)]
SumárioO artigo 11._, alínea b), da Directiva 69/335, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais, deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar o empréstimo obrigacionista ao imposto se estende à tributação do reembolso desse empréstimo. Apesar de o referido artigo não mencionar expressamente o reembolso de um empréstimo obrigacionista, não é menos certo que proibir a cobrança de um imposto quando da emissão de um empréstimo obrigacionista mas autorizá-lo quando do reembolso desse empréstimo teria por consequência, contrariamente ao objectivo prosseguido pela directiva, tributar o empréstimo enquanto operação global para a reunião de capitais. Além disso, o artigo 11._, alínea b), proíbe não apenas a imposição dos empréstimos obrigacionistas, mas igualmente a de todas as formalidades conexas.
Assim, o artigo 11, alínea b), deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar os empréstimos obrigacionistas a imposição se aplica ao imposto sobre os actos notariais que comprovam o reembolso de um empréstimo. Esse imposto não pode beneficiar da derrogação prevista no artigo 12._, n._ 1, alínea d), da referida directiva, o reembolso de um empréstimo obrigacionista constitui uma operação financeira específica, distinta do cancelamento de uma inscrição hipotecária feita para garantir as obrigações resultantes do empréstimo.
PartesNos processos apensos C-31/97 e C-32/97,
que têm por objecto pedidos dirigidos ao Tribunal de Justiça, nos termos do artigo 177._ do Tratado CE, pelo Tribunal Superior de Justicia de Catalunya (Espanha), destinados a obter, nos litígios pendentes neste órgão jurisdicional entre
Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA) (C-31/97),
Autopistas Concesionaria Española SA (C-32/97)
e
Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya
uma decisão a título prejudicial sobre a interpretação dos artigos 11._, alínea b), e 12._ da Directiva 69/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais (JO L 249, p. 25; EE 09 F1 p. 22),
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA
(Sexta Secção),
composto por: G. Hirsch, presidente da Segunda Secção, exercendo funções de presidente da Sexta Secção, G. F. Mancini, H. Ragnemalm (relator), R. Schintgen e K. M. Ioannou, juízes,
advogado-geral: N. Fennelly,
secretário: H. von Holstein, secretário adjunto,
vistas as observações escritas apresentadas:
- em representação da Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), por Leopoldo López-Aranda y Domingo, advogado no foro de Madrid,
- em representação da Autopistas Concesionaria Española SA, por Francisco Bru Bonet, advogado no foro de Barcelona,
- em representação do Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, por Aureliano García Fernández, Letrado de la Generalitat de Catalunya,
- em representação do Governo espanhol, por Paloma Plaza García, abogado del Estado, do Serviço Jurídico do Estado, na qualidade de agente,
- em representação da Comissão das Comunidades Europeias, por Miguel Díaz-Llanos La Roche, consultor jurídico, Carlos Gómez de la Cruz e Hélène Michard, membros do Serviço Jurídico, na qualidade de agentes,
visto o relatório para audiência,
ouvidas as alegações da Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (FECSA), representada por Leopoldo López-Aranda y Domingo, da Autopistas Concesionaria Española SA, representada por Marta Casas Caba, advogada no foro de Barcelona, do Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya, representado por Ramón Castellar i Morales, Letrado de la Generalitat de Catalunya, do Governo espanhol, representado por Santiago Ortíz Vaamonde, abogado del Estado, na qualidade de agente, e da Comissão, representada por Carlos Gómez de la Cruz, na audiência de 7 de Maio de 1998,
ouvidas as conclusões do advogado-geral apresentadas na audiência de 11 de Junho de 1998,
profere o presente
Acórdão
Fundamentação jurídica do acórdão1 Por despachos de 3 e 9 de Dezembro de 1996, que deram entrada na Secretaria do Tribunal de Justiça em 23 de Janeiro de 1977, o Tribunal Superior de Justicia de Catalunya apresentou, ao abrigo do artigo 177._ do Tratado CE, uma questão prejudicial relativa à interpretação dos artigos 11._, alínea b), e 12._ da Directiva 69/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais (JO L 249, p. 25; EE 09 F1 p. 22, a seguir «directiva»).
2 Esta questão foi suscitada no âmbito de dois litígios que opõem a Fuerzas Eléctricas de Catalunya SA (a seguir «FECSA») e a Autopistas Concesionaria Española SA (a seguir «ACESA») ao Departament d'Economía i Finances de la Generalitat de Catalunya (administração fiscal da Catalunha, a seguir «administração fiscal») a propósito do pagamento de um imposto sobre o acto notarial que comprova o reembolso de um empréstimo obrigacionista.
3 Por despacho do presidente do Tribunal de Justiça de 4 de Fevereiro de 1997, os processos foram apensados para efeitos das fases escrita e oral e do acórdão.
4 A directiva visa, nomeadamente, harmonizar os elementos que contribuem para a determinação e a cobrança do direito a que estão submetidas as participações sociais na Comunidade, no contexto da supressão dos obstáculos fiscais que se opõem à livre circulação de capitais.
5 Nos termos do artigo 11._ da directiva:
«Os Estados-Membros não submeterão a qualquer imposição, seja sob que forma for:
...
b) Os empréstimos, incluindo os estatais, contraídos sob a forma de emissão de obrigações ou outros títulos negociáveis, independentemente de quem os emitiu, e todas as formalidades conexas, bem como a criação, emissão, admissão em Bolsa, colocação em circulação ou negociação dessas obrigações ou de outros títulos negociáveis.»
6 O artigo 12._, n._ 1, da directiva prevê:
«Em derrogação do disposto nos artigos 10._ e 11._, os Estados-Membros podem cobrar:
a) Impostos sobre a transmissão de valores mobiliários, cobrados forfetariamente ou não;
b) Direitos de transmissão, incluindo os encargos de registo de propriedade, que incidem sobre a entrada numa sociedade, associação ou pessoa colectiva com fins lucrativos, de bens imóveis ou de estabelecimentos comerciais sitos no respectivo território;
c) Direitos de transmissão sobre bens de qualquer natureza que constituam entradas de capital numa sociedade, associação ou pessoa colectiva com fins lucrativos, na medida em que a transferência dos referidos bens não seja remunerada através de partes sociais;
d) Direitos que onerem a constituição, inscrição ou extinção de privilégios e hipotecas;
e) Direitos com carácter remuneratório;
f) O imposto sobre o valor acrescentado.»
7 O sistema fiscal espanhol inclui um imposto sobre os actos jurídicos documentados regido pelo Decreto Legislativo Real n._ 3050/80, de 30 de Dezembro de 1980, que aprova o texto codificado da Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (lei relativa ao imposto sobre transmissões patrimoniais e actos jurídicos documentados, a seguir «lei»), e pelo Decreto Real n._ 3494/81, de 29 de Dezembro de 1981, que aprova o seu regulamento de aplicação.
8 Segundo o artigo 1._ da lei, o imposto sobre transmissões patrimoniais e actos jurídicos documentados é um imposto indirecto que incide sobre 1) as transmissões patrimoniais a título oneroso, 2) as operações internas às sociedades e 3) os actos jurídicos documentados.
9 Nos termos do artigo 28._ da lei, o imposto aplica-se às escrituras, actos e atestados notariais, nas condições determinadas no artigo 31._ O n._ 2 deste último artigo prevê que as primeiras cópias de escrituras ou de actos notariais, quando tenham por objecto uma quantidade ou coisa avaliável, contenham actos ou contratos susceptíveis de inscrição no registo de propriedade, do comércio e da propriedade industrial, serão tributados em 0,5% sobre esses actos ou contratos.
10 O artigo 20._ do regulamento de aplicação precisa que, não obstante o reembolso das obrigações não estar sujeito ao imposto sobre as transmissões patrimoniais, está, no entanto, sujeito ao imposto sobre os actos jurídicos documentais, com base no capital emprestado para as obrigações simples e com base no capital garantido nos restantes casos.
11 No processo C-31/97, a FECSA efectuou, através de um acto notarial, o reembolso parcial de uma emissão de obrigações no montante de 378 650 000 PTA. A administração fiscal procedeu a uma liquidação fiscal relativa à referida operação, pela qual, aplicando a taxa de 0,5% ao montante da dívida amortizada, declarou a existência de uma dívida fiscal de 1 893 250 PTA.
12 No processo C-32/97, a ACESA efectuou, também através de um acto notarial, o reembolso de um empréstimo obrigacionista emitido em 1971. Este reembolso deu lugar à liquidação, pela administração fiscal, de uma dívida fiscal de 367 500 PTA a título de imposto sobre os actos jurídicos documentais.
13 A FECSA e a ACESA contestaram, cada uma delas, esta liquidação no Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya, que indeferiu os seus pedidos. Interpuseram então recurso no Tribunal Superior de Justicia de Catalunya, alegando que a sujeição, nos termos da regulamentação nacional, do reembolso dos empréstimos obrigacionistas ao imposto sobre os actos jurídicos documentais era contrária à directiva.
14 Considerando que a solução dos litígios que lhe tinham sido submetidos lhe exigia uma interpretação da directiva, o órgão jurisdicional nacional decidiu suspender a instância e apresentar ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:
«Nos termos do disposto na Directiva 66/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, e em especial dos seus artigos 11._, alínea b), e 12._, está de acordo com a regulamentação comunitária a pretensão da administração espanhola de sujeitar ao imposto sobre actos jurídicos documentados as escrituras de amortização de obrigações (reembolso de empréstimos) ou, pelo contrário, tal pretensão é contrária à mesma e, por conseguinte, deve ser indeferida por ser incompatível com a referida regulamentação comunitária?»
15 Com a sua questão prejudicial, o órgão jurisdicional nacional pergunta, em substância, se o artigo 11._, alínea b), da directiva deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar os empréstimos obrigacionistas à imposição se aplica ao imposto sobre os actos notariais que comprovam o reembolso do empréstimo e, caso afirmativo, se esse imposto pode beneficiar da derrogação prevista, nomeadamente, no artigo 12._, n._ 1, alínea d), da directiva.
16 O Reino de Espanha e a administração fiscal defendem, antes de mais, que o artigo 11._, alínea b), da directiva não menciona o reembolso dos empréstimos entre as operações que não podem ser sujeitas a imposição.
17 Quanto a isto, importa recordar que o artigo 11._, alínea b), da directiva proíbe a imposição, seja sob que forma for, de empréstimos contraídos sob a forma de emissão de obrigações ou outros títulos negociáveis, independentemente de quem os emitiu, e de todas as formalidades conexas, bem como a criação, emissão, admissão em Bolsa, colocação em circulação ou negociação dessas obrigações ou de outros títulos negociáveis.
18 Se é portanto verdade que o artigo 11._, alínea b), da directiva não menciona expressamente o reembolso de um empréstimo obrigacionista, não é menos certo que proibir a cobrança de um imposto quando da emissão de um empréstimo obrigacionista mas autorizá-lo quando do reembolso desse empréstimo teria por consequência, contrariamente ao objectivo prosseguido pela directiva, tributar o empréstimo enquanto operação global para a reunião de capitais.
19 Daqui resulta que o artigo 11._, alínea b), da directiva deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar o empréstimo obrigacionista ao imposto se estende à tributação do reembolso desse empréstimo.
20 A administração fiscal alega, em seguida, que a directiva nunca menciona os documentos notariais lavrados para o reembolso de empréstimos, quando esses actos são uma condição de forma essencial para outras operações jurídicas, diferentes da emissão do empréstimo ou do seu reembolso, como a inscrição no registo de propriedade ou de comércio das amortizações dos empréstimos inscritos nos referidos registos.
21 A este respeito, recorde-se que o artigo 11._, alínea b), da directiva proíbe não apenas a imposição dos empréstimos obrigacionistas, mas igualmente a de todas as formalidades conexas.
22 Basta, portanto, ter presente que, mesmo se a imposição em causa no processo principal não incida sobre o reembolso do empréstimo enquanto tal, é no entanto cobrada sobre o acto notarial obrigatório para o poder registar, isto é, em razão de uma formalidade conexa.
23 A administração fiscal defende, por fim, que o imposto em causa no processo principal pode ser cobrado, pelo menos na medida em que se trate de um empréstimo garantido por uma hipoteca.
24 Quanto a este ponto, há que reconhecer que os Estados-Membros permanecem livres, em conformidade com o artigo 12._, n._ 1, alínea d), da directiva, de sujeitar a direitos a extinção de privilégios ou hipotecas. No entanto, o reembolso de um empréstimo obrigacionista constitui uma operação financeira específica, distinta do cancelamento de uma inscrição hipotecária feita para garantir as obrigações resultantes do empréstimo.
25 Daqui resulta que, ainda que um empréstimo obrigacionista seja garantido por uma hipoteca, o seu reembolso não pode ser sujeito a imposição.
26 Tendo em conta o que precede, há que responder à questão apresentada que o artigo 11._, alínea b), da directiva deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar os empréstimos obrigacionistas a imposição se aplica ao imposto sobre os actos notariais que comprovam o reembolso de um empréstimo. Esse imposto não pode beneficiar da derrogação prevista no artigo 12._, n._ 1, alínea d), da referida directiva.
Decisão sobre as despesasQuanto às despesas
27 As despesas efectuadas pelo Governo espanhol e pela Comissão, que apresentaram observações ao Tribunal, não são reembolsáveis. Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional nacional, compete a este decidir quanto às despesas.
Parte decisóriaPelos fundamentos expostos,
O TRIBUNAL DE JUSTIÇA
(Sexta Secção),
pronunciando-se sobre a questão submetida pelo Tribunal Superior de Justicia de Catalunya, por despachos de 3 e 9 de Dezembro de 1996, declara:
O artigo 11._, alínea b), da Directiva 69/335/CEE do Conselho, de 17 de Julho de 1969, relativa aos impostos indirectos que incidem sobre as reuniões de capitais, deve ser interpretado no sentido de que a proibição de sujeitar os empréstimos obrigacionistas a imposição se aplica ao imposto sobre os actos notariais que comprovam o reembolso de um empréstimo. Esse imposto não pode beneficiar da derrogação prevista no artigo 12._, n._ 1, alínea d), da referida directiva.