Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia
Processo C-105/22

Edição provisória

ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Oitava Secção)

17 de maio de 2023 (*)

«Reenvio prejudicial – Livre circulação de mercadorias – Disposições fiscais – Artigo 110.° TFUE – Impostos especiais de consumo – Exportação de um veículo matriculado num Estado‑Membro para um país do Espaço Económico Europeu (EEE) – Recusa de reembolso do imposto especial de consumo pago sobre esse veículo num montante proporcional à duração de utilização do mesmo no território do Estado‑Membro de matrícula – Princípios da cobrança única dos impostos especiais de consumo e da proporcionalidade»

No processo C‑105/22,

que tem por objeto um pedido de decisão prejudicial apresentado, nos termos do artigo 267.° TFUE, pelo Naczelny Sąd Administracyjny (Supremo Tribunal Administrativo, Polónia), por Decisão de 27 de abril de 2021, que deu entrada no Tribunal de Justiça em 15 de fevereiro de 2022, no processo

P.M.

contra

Dyrektor lzby Administracji Skarbowej w Warszawie

O TRIBUNAL DE JUSTIÇA (Oitava Secção),

composto por: M. Safjan, presidente de secção, N. Jääskinen (relator) e M. Gavalec, juízes,

advogado‑geral: P. Pikamäe,

secretário: A. Calot Escobar,

vistos os autos,

vistas as observações apresentadas:

– em representação do Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, por M. Rutka,

– em representação do Governo polaco, por B. Majczyna, na qualidade de agente,

– em representação da Comissão Europeia, por M. Björkland e B. Sasinowska, na qualidade de agentes,

vista a decisão tomada, ouvido o advogado‑geral, de julgar a causa sem apresentação de conclusões,

profere o presente

Acórdão

1 O pedido de decisão prejudicial tem por objeto a interpretação do artigo 56.° TFUE, do princípio da cobrança única dos impostos especiais de consumo e do princípio da proporcionalidade.

2 Este pedido foi apresentado no âmbito de um litígio que opõe P. M. ao Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Diretor da Administração Fiscal de Varsóvia, Polónia), a respeito do facto de este último ter recusado reembolsar um imposto especial de consumo pago pelo recorrente no processo principal.

Quadro jurídico

Direito da União

Tratado FUE

3 O artigo 110.° TFUE, primeiro parágrafo, prevê:

«Nenhum Estado‑Membro fará incidir, direta ou indiretamente, sobre os produtos dos outros Estados‑Membros imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, direta ou indiretamente, sobre produtos nacionais similares.»

Diretiva 2008/118/CE

4 Nos termos do artigo 1.° da Diretiva 2008/118/CE do Conselho, de 16 de dezembro de 2008, relativa ao regime geral dos impostos especiais de consumo e que revoga a Diretiva 92/12/CEE (JO 2009, L 9, p. 12):

«1. A presente diretiva estabelece o regime geral dos impostos especiais de consumo que incidem direta ou indiretamente sobre o consumo dos seguintes produtos, adiante designados “produtos sujeitos a impostos especiais de consumo”:

a) Produtos energéticos e eletricidade, abrangidos pela Diretiva 2003/96/CE [do Conselho, de 27 de outubro de 2003, que reestrutura o quadro comunitário de tributação dos produtos energéticos e da eletricidade (JO 2003, L 283, p. 51)];

b) álcool e bebidas alcoólicas, abrangidos pelas Diretivas 92/83/CEE [do Conselho, de 19 de outubro de 1992, relativa à harmonização da estrutura dos impostos especiais sobre o consumo de álcool e bebidas alcoólicas (JO 1992, L 316, p. 21)] e 92/84/CEE [do Conselho, de 19 de outubro de 1992, relativa à aproximação das taxas do imposto especial sobre o consumo de álcool e bebidas alcoólicas (JO 1992, L 316, p. 29)];

c) tabacos manufaturados abrangidos pelas Diretivas 95/59/CE [do Conselho, de 27 de novembro de 1995, relativa aos impostos que incidem sobre o consumo de tabacos manufaturados, com exceção dos impostos sobre o volume de negócios (JO 1995, L 291, p. 40)], 92/79/CEE [do Conselho, de 19 de outubro de 1992, relativa à aproximação dos impostos sobre os cigarros (JO 1992, L 316, p. 8)] e 92/80/CEE [do Conselho, de 19 de outubro de 1992, relativa à aproximação dos impostos sobre os tabacos manufaturados que não sejam cigarros (JO 1992, L 316, p. 10)].

[...]

3. Os Estados‑Membros podem cobrar impostos sobre:

a) Produtos não sujeitos a impostos especiais de consumo;

b) Prestações de serviços, incluindo as relativas a produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, que não possam ser considerados impostos sobre o volume de negócios.

Todavia, no comércio entre Estados‑Membros, a cobrança dos referidos impostos não pode originar formalidades ligadas à passagem de fronteiras.»

5 O artigo 7.°, n.° 1, da Diretiva 2008/118 prevê:

«O imposto especial de consumo torna‑se exigível no momento e no Estado‑Membro da introdução no consumo.»

Direito polaco

6 Resulta do artigo 100.°, n.º 1, da ustawa o podatku akcyzowym (Lei dos Impostos Especiais de Consumo), de 6 de dezembro de 2008 (Dz. U. de 2009, n.° 3, posição 11), na sua versão aplicável ao litígio no processo principal (Dz. U. de 2019, posição 864) (a seguir «Lei relativa aos impostos especiais de consumo»), que, no caso de um veículo de passageiros, os impostos especiais de consumo incidem sobre:

«[…]

1) a importação para o território nacional de um veículo de passageiros que não tenha sido anteriormente matriculado nesse território, em conformidade com as disposições relativas à circulação rodoviária;

2) a aquisição intracomunitária, no território nacional, de um veículo de passageiros que não tenha sido anteriormente matriculado nesse território, em conformidade com as disposições relativas à circulação rodoviária;

3) a primeira venda no território nacional de um veículo de passageiros que não tenha sido matriculado nesse território, em conformidade com as disposições em matéria de circulação rodoviária:

a) fabricado no referido território;

b) relativamente ao qual não tenham sido pagos impostos especiais de consumo a título das operações referidas nos pontos 1 ou 2.»

7 O artigo 100.°, n.° 3, desta lei dispõe que, no que respeita a uma obrigação fiscal relativa a um veículo de passageiros, nascida devido a uma das operações tributáveis mencionadas no número anterior, nenhuma obrigação fiscal se constitui com base noutras operações tributáveis se o montante devido do imposto especial de consumo em causa já tiver sido determinado ou declarado.

8 O artigo 107.°, n.° 1, da referida lei prevê:

«Quem tenha adquirido o direito de dispor como proprietário de um veículo de passageiros não matriculado anteriormente no território nacional em conformidade com as disposições relativas à circulação rodoviária, relativamente ao qual o imposto especial de consumo tenha sido pago no território nacional, que efetue uma entrega intracomunitária ou a exportação desse veículo de passageiros, ou se essa entrega ou exportação for efetuada em seu nome, tem direito ao reembolso do imposto especial de consumo, mediante pedido nesse sentido apresentado ao chefe do serviço de finanças competente, no prazo de um ano a contar da data da entrega intracomunitária ou exportação do veículo em causa.»

Litígio no processo principal e questão prejudicial

9 Por pedido apresentado em 5 de março de 2019, o recorrente no processo principal, comerciante, pediu ao Naczelnik Urzędu Skarbowego (Diretor da Administração Fiscal, Polónia) (a seguir «diretor») o reembolso de um imposto especial de consumo relativo à exportação, em 7 de março de 2018, de um veículo de passageiros para a Noruega. Neste contexto, ficou demonstrado que o recorrente no processo principal tinha apresentado uma declaração de imposto especial de consumo sobre a aquisição intracomunitária desse veículo de passageiros e pagado o correspondente imposto especial de consumo.

10 Por Decisão de 29 de abril de 2019, o diretor recusou esse reembolso por ter considerado que o recorrente no processo principal não preenchia o requisito de inexistência de matrícula do veículo em causa no território nacional. Com efeito, esse veículo tinha recebido uma matrícula temporária oficiosa, na sequência de um pedido de matrícula do referido veículo no território nacional, em 9 de agosto de 2017, em conformidade com as disposições nacionais relativas à circulação rodoviária. A este respeito, o diretor considerou que a data da matrícula de um veículo é a da sua matrícula temporária oficiosa, a qual faz parte do processo de matrícula que visa a admissão permanente do veículo à circulação no referido território.

11 Por Decisão de 13 de agosto de 2019, o recorrido no processo principal confirmou a decisão do diretor.

12 O recorrente no processo principal interpôs recurso desta decisão no Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Tribunal Administrativo do Voivodato de Varsóvia, Polónia). Esse órgão jurisdicional negou provimento ao recurso, tendo considerado que o imposto especial de consumo pago na sequência da exportação do veículo em causa não tinha de ser reembolsado ao recorrente no processo principal, uma vez que, no caso em apreço, não estavam preenchidos todos os requisitos previstos no artigo 107.°, n.° 1, da Lei relativa aos impostos especiais de consumo, nomeadamente, o requisito relativo à inexistência de matrícula desse veículo no território nacional.

13 O recorrente no processo principal interpôs recurso no Naczelny Sąd Administracyjny (Supremo Tribunal Administrativo, Polónia), órgão jurisdicional de reenvio no presente processo.

14 Em primeiro lugar, o órgão jurisdicional de reenvio interroga‑se a respeito da questão de saber se uma regulamentação nacional como a que está em causa no processo principal tem por efeito tornar menos competitivos os empresários nacionais que exportam veículos de passageiros para países terceiros ou que efetuam entregas intracomunitárias desses veículos, relativamente aos de outros países da União Europeia que exportam ou efetuam entregas intracomunitárias de tais veículos. Com efeito, a simples matrícula de um veículo de passageiros impede os referidos empresários de obter o reembolso do imposto especial de consumo pago, e tal mesmo que se trate de um montante calculado proporcionalmente à duração da utilização desse veículo no território nacional.

15 Em segundo lugar, esse órgão jurisdicional interroga‑se sobre a questão de saber se essa regulamentação nacional é contrária ao princípio da cobrança única dos impostos especiais de consumo, cuja aplicação está associada ao consumo efetivo dos veículos de passageiros, bem como ao princípio da proporcionalidade.

16 A este respeito, o referido órgão jurisdicional explica que, segundo o artigo 107.° da Lei dos impostos especiais de consumo, o reembolso de um imposto especial de consumo é devido independentemente de esse imposto ter sido pago no momento da primeira venda do veículo em causa, de uma aquisição intracomunitária ou da importação do referido veículo para território nacional. Além do pagamento desse imposto especial de consumo, o «primeiro requisito» para obter o seu reembolso é a confirmação da exportação do veículo de passageiros em causa para fora do território nacional. Todavia, este direito ao reembolso está excluído para os veículos que foram matriculados antes da respetiva exportação, e isto mesmo no caso de matrícula temporária.

17 Segundo o órgão jurisdicional de reenvio, se, apesar de o veículo de passageiros ter sido matriculado, a sua utilização e consumo não tiverem ocorrido em território nacional, ou tiverem tido uma curta duração, a cobrança, na Polónia, da totalidade do imposto especial de consumo em causa sobre o referido veículo parece ser contrária, não só ao princípio da tributação dos bens no local de consumo, mas também ao princípio da livre circulação de mercadorias, neste caso de veículos ligeiros de passageiros, na União, entre os diferentes Estados‑Membros e igualmente nas trocas comerciais com Estados terceiros.

18 Referindo‑se, nomeadamente, ao Despacho de 27 de junho de 2006, van de Coevering (C‑242/05, EU:C:2006:430, n.° 29), esse órgão jurisdicional considera que a simples matrícula de um veículo de passageiros não deve constituir um obstáculo ao reembolso de um imposto especial de consumo se esse veículo não for nem se destinar a ser utilizado no Estado‑Membro que o instituiu. Com efeito, resulta desse despacho que um imposto como o imposto especial de consumo em causa no processo principal deve ser de um montante proporcional à duração da utilização do referido veículo nesse Estado‑Membro.

19 Além disso, o referido órgão jurisdicional observa que, depois de o veículo ser entregue noutro Estado‑Membro ou exportado para fora da União, pode aí ser sujeito a impostos locais de consumo ou a encargos que tenham a mesma natureza que esse imposto especial de consumo, o que, na circunstância de não reembolso desse imposto na Polónia, pode constituir uma violação do princípio da cobrança única dos impostos especiais de consumo.

20 Foi neste contexto que o Naczelny Sąd Administracyjny (Supremo Tribunal Administrativo) decidiu suspender a instância e submeter ao Tribunal de Justiça a seguinte questão prejudicial:

«Devem o artigo 56.° [TFUE] e o princípio da unicidade do imposto especial de consumo, enquanto imposto [de] consumo efetivo, bem como o princípio da proporcionalidade, ser interpretados no sentido de que se opõem à aplicação de uma disposição nacional como o artigo 107.°, n.° 1, da [Lei relativa aos impostos especiais de consumo], na medida em que impede o reembolso ao sujeito passivo do imposto especial de consumo relativo à exportação de um veículo de passageiros matriculado, calculado proporcionalmente à duração da utilização desse veículo no território nacional?»

Quanto à questão prejudicial

21 No âmbito do processo de cooperação entre os órgãos jurisdicionais nacionais e o Tribunal de Justiça instituído pelo artigo 267.° TFUE, cabe a este dar ao juiz nacional uma resposta útil que lhe permita decidir o litígio que lhe foi submetido Nesta ótica, incumbe ao Tribunal de Justiça, se necessário, reformular a questão que lhe é submetida, mas também ter em consideração normas de direito da União às quais o juiz nacional não tenha feito referência no enunciado da sua questão (Acórdão de 13 de outubro de 2022, Herios, C‑593/21, EU:C:2022:784, n.° 19 e jurisprudência referida).

22 No caso em apreço, é submetida ao Tribunal de Justiça uma questão a respeito, nomeadamente, da interpretação do artigo 56.° TFUE em circunstâncias específicas em que estão em causa a aquisição intracomunitária de um veículo de passageiros, que foi sujeito a imposto especial de consumo em razão da sua matrícula na Polónia, e, posteriormente, a subsequente venda e exportação desse veículo para a Noruega, onde o referido veículo não foi objeto de uma operação, como uma locação ou leasing, associada à prestação de um serviço na aceção do artigo 56.° TFUE.

23 Antes de mais, a este respeito, segundo jurisprudência constante, deve entender‑se por «mercadorias», na aceção do Tratado FUE, os produtos avaliáveis em dinheiro suscetíveis, como tais, de ser objeto de transações comerciais (Acórdãos de 10 de dezembro de 1968, Comissão/Itália, 7/68, EU:C:1968:51, p. 626, e de 3 de dezembro de 2015, Pfotenhilfe‑Ungarn, C‑301/14, EU:C:2015:793, n.° 47). Uma vez que os veículos automóveis constituem produtos avaliáveis em dinheiro e que são suscetíveis, como tais, de ser objeto de transações comerciais, devem ser considerados «mercadorias» na aceção do referido Tratado.

24 Ora, esses veículos não fazem parte das categorias de produtos sujeitas a impostos especiais de consumo em todos os Estados‑Membros ao abrigo do artigo 1.°, n.° 1, da Diretiva 2008/118 e, por conseguinte, não são abrangidos pelo regime do imposto especial de consumo harmonizado.

25 Como o Tribunal de Justiça já declarou, embora os Estados‑Membros tenham a faculdade de introduzir ou manter imposições sobre esses produtos, devem todavia, exercer a sua competência nesse domínio no respeito do direito da União (Acórdão de 17 de dezembro de 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, n.° 39 e jurisprudência referida).

26 Em especial, a este respeito, os Estados‑Membros não só devem respeitar as disposições do Tratado FUE mas também as enunciadas no artigo 1.°, n.° 3, da Diretiva 2008/118, visto que estas últimas disposições proíbem que a cobrança de um imposto origine formalidades de passagem das fronteiras no âmbito das trocas comerciais entre os Estados‑Membros (Acórdão de 17 de dezembro de 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, n.° 40 e jurisprudência referida).

27 Em seguida, qualquer encargo pecuniário imposto unilateralmente, independentemente da sua designação e técnica, que incida sobre mercadorias pelo facto de as mesmas passarem a fronteira, quando não constituir um direito aduaneiro propriamente dito, constitui, segundo jurisprudência constante, um encargo de efeito equivalente na aceção dos artigos 28.° e 30.° TFUE (Acórdão de 22 de maio de 2019, Krohn & Schröder, C‑226/18, EU:C:2019:440, n.° 37 e jurisprudência referida).

28 No que respeita a um imposto de matrícula cobrado por um Estado‑Membro no momento da matrícula de veículos automóveis com vista à sua colocação em circulação no seu território, o Tribunal de Justiça declarou de forma constante que esse imposto não constitui nem um direito aduaneiro nem um encargo de efeito equivalente a um direito aduaneiro, na aceção dos artigos 28.° e 30.° TFUE. Com efeito, tal imposto constitui uma imposição interna e deve, portanto, ser analisado à luz do artigo 110.° TFUE (Acórdão de 17 de dezembro de 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, n.° 33 e jurisprudência referida).

29 No que respeita, mais especificamente, a um imposto especial de consumo que não é abrangido pelo regime do imposto especial de consumo harmonizado ao abrigo da Diretiva 2008/118, como é o caso do imposto especial de consumo em causa no processo principal, que incide sobre todos os veículos de passageiros matriculados no território nacional em causa, deve considerar‑se que esse imposto especial de consumo faz parte do sistema geral de imposição interna de mercadorias que deve ser apreciado à luz do artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE (v., neste sentido, Acórdão de 18 de janeiro de 2007, Brzeziński, C‑313/05, EU:C:2007:33, n.o 24).

30 Nestas condições, há que considerar que, com a sua única questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o direito primário da União, nomeadamente o artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE, e os princípios da cobrança única dos impostos especiais de consumo e da proporcionalidade, devem ser interpretados no sentido de que se opõem a uma regulamentação nacional que, quando um veículo de passageiros matriculado no Estado‑Membro em causa é exportado, não prevê o reembolso do imposto especial de consumo pago sobre esse veículo nesse Estado‑Membro num montante proporcional à duração de utilização do mesmo veículo no território desse Estado.

31 A este respeito, em primeiro lugar, o artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE, proíbe os Estados‑Membros de fazerem incidir, direta ou indiretamente, sobre os produtos provenientes de outros Estados‑Membros imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam, direta ou indiretamente, sobre produtos nacionais similares.

32 Como o Tribunal de Justiça declarou, esta disposição do Tratado FUE tem por objetivo assegurar a livre circulação de mercadorias entre os Estados‑Membros, em condições normais de concorrência. Por conseguinte, esta disposição visa eliminar qualquer forma de proteção que possa resultar da aplicação de imposições internas, em particular as que discriminam produtos de outros Estados‑Membros (Acórdão de 14 de abril de 2015, Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, n.° 28 e jurisprudência referida).

33 Além disso, resulta da jurisprudência constante do Tribunal de Justiça que um sistema de tributação só pode ser considerado compatível com o artigo 110.° TFUE se se verificar que está organizado de modo a excluir, em todos os casos, a possibilidade de os produtos importados serem tributados de forma mais gravosa do que os produtos nacionais, e que, por conseguinte, o referido sistema não comporta efeitos discriminatórios em nenhum caso (Acórdão de 12 de fevereiro de 2015, Oil Trading Poland, C‑349/13, EU:C:2015:84, n.° 46 e jurisprudência referida).

34 A este respeito, ocorre uma violação do artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE sempre que o imposto que incide sobre o produto importado e o imposto que incide sobre o produto nacional similar sejam calculados de forma e segundo modalidades diferentes que conduzam, ainda que apenas em certos casos, a uma tributação superior do produto importado (Acórdão de 12 de fevereiro de 2015, Oil Trading Poland, C‑349/13, EU:C:2015:84, n.° 47 e jurisprudência referida).

35 No caso em apreço, embora caiba ao órgão jurisdicional de reenvio efetuar as verificações necessárias, resulta do pedido de decisão prejudicial que, no caso de uma entrega intracomunitária ou de uma exportação de um veículo de passageiros, quem adquiriu o direito de dispor desse veículo enquanto proprietário só tem direito ao reembolso do imposto especial de consumo pago se o referido veículo não tiver sido matriculado na Polónia. Segundo as informações de que o Tribunal de Justiça dispõe, esta condição aplica‑se de forma indiferenciada a todos os veículos, independentemente da sua proveniência.

36 Em segundo lugar, no que respeita ao princípio da cobrança única dos impostos especiais de consumo, importa sublinhar que, na falta de harmonização ao nível da União, o Tribunal de Justiça declarou que as desvantagens que podem resultar do exercício paralelo das competências fiscais dos diferentes Estados‑Membros não constituem restrições às liberdades de circulação, desde que esse exercício não seja discriminatório. Com efeito, os Estados‑Membros não são obrigados a adaptar os seus próprios sistemas fiscais aos diferentes sistemas fiscais de outros Estados‑Membros, em particular com vista a eliminar a dupla tributação (v., neste sentido Acórdão de 21 de novembro de 2013, X, C‑302/12, EU:C:2013:756, n.os 28 e 29 e jurisprudência referida).

37 O Tribunal de Justiça declarou igualmente que, à luz do artigo 110.° TFUE, é irrelevante que um veículo automóvel, devido à recusa de reembolso à exportação de um imposto sobre veículos, cujo facto gerador é a matrícula e a entrada em circulação desse veículo, seja sujeito, aquando da sua exportação definitiva de um Estado‑Membro para outro Estado‑Membro, em diferentes momentos e em diferentes Estados‑Membros, a várias tributações relativas a veículos automóveis [v., neste sentido Acórdão de 2 de fevereiro de 2023, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Imposto sobre veículos), C‑676/21, EU:C:2023:63, n.os 36 e 37].

38 Esta conclusão também se impõe no contexto da exportação de um veículo de passageiros para fora da União, como a que está em causa no processo principal. Assim, as desvantagens que eventualmente possam resultar, por um lado, do efeito multiplicador do não reembolso do imposto especial de consumo pago em caso de exportação de um veículo de passageiros anteriormente matriculado no Estado‑Membro em causa num montante proporcional à duração de utilização do mesmo no território desse Estado, e, por outro, da circunstância de o referido veículo estar sujeito a impostos ou encargos similares no Estado de destino, não podem ser consideradas contrárias ao artigo 110.° TFUE nem ao princípio da cobrança única dos impostos especiais de consumo.

39 Em terceiro lugar, no que respeita ao princípio da proporcionalidade, o Tribunal de Justiça declarou, no âmbito das disposições do Tratado FUE relativas à livre prestação de serviços, que um imposto de matrícula é contrário ao princípio da proporcionalidade na medida em que o objetivo que prossegue pode ser alcançado através da instituição de um imposto de montante proporcional à duração da matrícula do veículo no Estado em que é utilizado, o que permitiria não efetuar discriminações quanto à amortização do imposto em detrimento das empresas de leasing automóvel estabelecidas noutros Estados‑Membros (Acórdão de 21 de março de 2002, Cura Anlagen, C‑451/99, EU:C:2002:195, n.° 69).

40 Na mesma ordem de ideias, o Tribunal de Justiça salientou, no Despacho de 27 de junho de 2006, van de Coevering (C‑242/05, EU:C:2006:430, n.° 29), ao qual o órgão jurisdicional de reenvio faz referência, que uma legislação nacional que impõe o pagamento de um imposto cujo montante não é proporcional à utilização de um veículo no Estado‑Membro em causa, mesmo que prossiga um objetivo legítimo compatível com esse Tratado, é contrário às disposições do referido Tratado relativas à livre prestação de serviços, quando o imposto se aplica a veículos alugados e matriculados noutro Estado‑Membro, que não se destinam a ser utilizados essencialmente no primeiro Estado‑Membro a título permanente nem são, de facto, utilizados dessa forma, salvo se o seu objetivo não puder ser alcançado através da instituição de um imposto de montante proporcional à duração da utilização desse veículo no primeiro Estado‑Membro.

41 Ora, importa sublinhar que esta jurisprudência diz respeito à aplicação da livre prestação de serviços no quadro de contratos de locação ou de leasing. A mesma não pode ser transposta para a situação que é objeto do processo principal, que não tem por objeto uma prestação de serviços transfronteiriça, mas a aquisição intracomunitária de um veículo de passageiros, que foi sujeito a um imposto especial de consumo devido à sua matrícula na Polónia e, posteriormente, a subsequente venda e exportação desse veículo para a Noruega.

42 A este propósito, segundo as informações de que o Tribunal de Justiça dispõe, os impostos especiais de consumo que incidem sobre os veículos de passageiros visados pela Lei dos impostos especiais de consumo não têm a natureza de um imposto associado à duração da utilização desses veículos, o qual se materializa com a matrícula do veículo de passageiros em causa no território nacional.

43 Resulta, nomeadamente, do pedido de decisão prejudicial que o veículo em causa no processo principal foi matriculado no território nacional em 9 de agosto de 2017, ou seja, cerca de sete meses antes da exportação desse veículo para a Noruega, em 7 de março de 2018. Esta data de matrícula corresponde à data de matrícula temporária oficiosa do referido veículo, que faz parte do processo ordinário de matrícula cujo objetivo é autorizar definitivamente um veículo a circular no território nacional em causa. A este respeito, e sob reserva das verificações a efetuar pelo órgão jurisdicional de reenvio, afigura‑se portanto que uma matrícula temporária oficiosa de um veículo se deve distinguir, nomeadamente, de uma matrícula temporária efetuada para permitir a exportação desse veículo para o estrangeiro.

44 Importa acrescentar que se o importador, pessoa singular ou comerciante, optar pela importação de um veículo em regime de propriedade plena e pela matrícula deste veículo, que daí resulta, nesse território nacional, as eventuais intenções desse importador no que diz respeito à posterior utilização do veículo são irrelevantes para efeitos da apreciação, à luz do artigo 110.° TFUE e do princípio da proporcionalidade, da sua sujeição ao imposto especial de consumo em causa, bem como, em caso de reexportação do referido veículo, da recusa de reembolso do imposto pago.

45 Nestas circunstâncias, não pode ser considerado contrário ao princípio da proporcionalidade que seja recusado o reembolso do imposto pago ao sujeito passivo de um imposto especial de consumo que exporte o veículo de passageiros em causa, matriculado no referido território nacional.

46 Em quarto lugar, para todos os efeitos úteis, há que precisar que a circunstância de, no caso em apreço, o recorrente no processo principal ter exportado o veículo em causa para a Noruega não tem incidência na resposta a dar à questão submetida.

47 Com efeito, o artigo 110.° TFUE corresponde ao artigo 14.° do Acordo sobre o Espaço Económico Europeu, de 2 de maio de 1992 (JO 1994, L 1, p. 3) sendo que, segundo a regulamentação nacional em causa no processo principal, o direito de beneficiar de um reembolso do imposto em causa está sujeito ao cumprimento dos mesmos requisitos no caso dos veículos vendidos no interior do território da União e dos veículos exportados para fora da União.

48 Tendo em conta todas as considerações acima expostas, há que responder à questão submetida que o direito primário da União, nomeadamente o artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE, e os princípios da cobrança única dos impostos especiais de consumo e da proporcionalidade, devem ser interpretados no sentido de que não se opõem a uma regulamentação nacional que, quando um veículo de passageiros matriculado no Estado‑Membro em causa é exportado, não prevê o reembolso do imposto especial de consumo pago sobre esse veículo nesse Estado‑Membro num montante proporcional à duração de utilização do referido veículo no território desse Estado.

Quanto às despesas

49 Revestindo o processo, quanto às partes na causa principal, a natureza de incidente suscitado perante o órgão jurisdicional de reenvio, compete a este decidir quanto às despesas. As despesas efetuadas pelas outras partes para a apresentação de observações ao Tribunal de Justiça não são reembolsáveis.

Pelos fundamentos expostos, o Tribunal de Justiça (Oitava Secção) declara:

O direito primário da União, nomeadamente o artigo 110.°, primeiro parágrafo, TFUE, e os princípios da cobrança única dos impostos especiais de consumo e da proporcionalidade, devem ser interpretados no sentido de que não se opõem a uma regulamentação nacional que, quando um veículo de passageiros matriculado no Estado‑Membro em causa é exportado, não prevê o reembolso do imposto especial de consumo pago sobre esse veículo nesse Estado‑Membro num montante proporcional à duração de utilização do referido veículo no território desse Estado.

Assinaturas

* Língua do processo: polaco.